رتبه‌بندی عوامل درون‌سازمانی و برون سازمانی موثر بر گزارشگری مالی متقلبانه با استفاده از فرآیند تحلیل سلسله مراتبی Ranking of internal and external factors affecting fraudulent financial reporting using a hierarchical analysis process

اقتصاد مالی

دوره 15، شماره 55، شهریور 1400، صفحه 231-246   

نوع مقاله: علمی پژوهشی

نویسندگان

فاطمه خلیلی ثمرین¹؛ مهدی خلیل پور^{* 2}؛ جواد رمضانی³

¹گروه حسابداری، واحد نور، دانشگاه آزاد اسلامی، ، مازندران، ایران

²گروه حسابداری، ، واحد نور، دانشگاه آزاد اسلامی ،مازندران، ایران

³گروه حسابداری، واحد نور دانشگاه آزاد اسلامی، ، مازندران، ایران

چکیده

هدف پژوهش حاضر تعیین اهمیت و رتبه­بندی عوامل درون­سازمانی و برون سازمانی موثر بر گزارشگری مالی متقلبانه است. جامعه آماری در این تحقیق شامل اعضای جامعه حسابداران رسمی ایران بوده که دارای شاخصه­هایی همچمون سابقه تدریس در دانشگاه، دارا بودن مدرک دکتری، سابقه فعالیت حرفه­ای در حرفه حسابرسی و مدیریت مالی می­باشند که با توجه به قیود مطرح شده تعداد 30 نفر به عنوان نمونه در نظر گرفته شد. در این پژوهش برای تجزیه و تحلیل داده­ها از تکنیک AHP و نرم­افزار اکسپرت چویس استفاده شده است. نتایج تجزیه و تحلیل نشان داد که عوامل برون­سازمانی در ایجاد گزارشگری متقلبانه با امتیاز 0.243 در اولویت اول بوده و عوامل درون­سازمانی با امتیاز 0.214 در اولویت بعد قرار گرفت. همچنین با توجه به نتایج پژوهش، از عوامل برون­سازمانی به ترتیب عوامل مرتبط با ویژگی­های حسابرسی مستقل، عوامل فرهنگی، عوامل قانونی و نظارتی خارج از سازمان و از عوامل درون­سازمانی به ترتیب ویژگی­های حرفه­ای و ساختار مدیریت، ویژگی­های رفتاری مدیریت، ویژگی­های رفتاری و اخلاقی، ویژگی­های مرتبط با خطاهای سیستمی و انسانی دارای بیشترین اهمیت بوده است
Ranking of internal and external factors affecting fraudulent financial reporting using a hierarchical analysis process
    

Fatemeh Khalili Samarin
 Mehdi Khalilpour
 Javad Ramezani
 

The purpose of this study is to determine the importance and ranking of internal and external factors affecting fraudulent financial reporting. The statistical population in this study includes members of the Iranian Society of Certified Public Accountants who have characteristics such as teaching experience at the university, having a doctorate, history of professional activity in the profession of auditing and financial management, which according to the restrictions 30 people were considered as a sample. In this research, AHP technique and Expert Choice software have been used to analyze the data. The results of the analysis showed that extra-organizational factors were the first priority in creating fraudulent reporting with a score of 0.243 and intra-organizational factors were the next priority with a score of 0.214. Also, according to the research results, from external factors, respectively, factors related to the characteristics of independent auditing, cultural factors, legal and regulatory factors outside the organization, and from internal factors, respectively, professional characteristics and management structure. Behavioral characteristics of management, behavioral and moral characteristics, characteristics related to systemic and human errors have been the most important.
 

کلیدواژه‌ها

گزارشگری مالی متقلبانه؛ عوامل درون‌سازمانی؛ عوامل برون‌سازمانی؛ تحلیل سلسله مراتبی. طبقه بندی JEL : C10؛ C11؛ G18

اصل مقاله

رتبه­بندی عوامل درون­سازمانی و برون سازمانی موثر بر گزارشگری مالی متقلبانه با استفاده از فرآیند تحلیل سلسله مراتبی

 

 

فاطمه خلیلی ثمرین^[1]

تاریخ دریافت: 27/01/1400            تاریخ پذیرش: 31/03/1400

مهدی خلیل­پور^[2]

جواد رمضانی^[3]

 

چکیده

هدف پژوهش حاضر تعیین اهمیت و رتبه­بندی عوامل درون­سازمانی و برون سازمانی موثر بر گزارشگری مالی متقلبانه است. جامعه آماری در این تحقیق شامل اعضای جامعه حسابداران رسمی ایران بوده که دارای شاخصه­هایی همچمون سابقه تدریس در دانشگاه، دارا بودن مدرک دکتری، سابقه فعالیت حرفه­ای در حرفه حسابرسی و مدیریت مالی می­باشند که با توجه به قیود مطرح شده تعداد 30 نفر به عنوان نمونه در نظر گرفته شد. در این پژوهش برای تجزیه و تحلیل داده­ها از تکنیک AHP و نرم­افزار اکسپرت چویس استفاده شده است. نتایج تجزیه و تحلیل نشان داد که عوامل برون­سازمانی در ایجاد گزارشگری متقلبانه با امتیاز 0.243 در اولویت اول بوده و عوامل درون­سازمانی با امتیاز 0.214 در اولویت بعد قرار گرفت. همچنین با توجه به نتایج پژوهش، از عوامل برون­سازمانی به ترتیب عوامل مرتبط با ویژگی­های حسابرسی مستقل، عوامل فرهنگی، عوامل قانونی و نظارتی خارج از سازمان و از عوامل درون­سازمانی به ترتیب ویژگی­های حرفه­ای و ساختار مدیریت، ویژگی­های رفتاری مدیریت، ویژگی­های رفتاری و اخلاقی، ویژگی­های مرتبط با خطاهای سیستمی و انسانی دارای بیشترین اهمیت بوده است.

واژه‌های کلیدی: گزارشگری مالی متقلبانه، عوامل درون­سازمانی، عوامل برون‌سازمانی، تحلیل سلسله مراتبی.

طبقه بندی JEL : C10،C11، G18

1- مقدمه

ماهیت کارکردى اطلاعات حسابدارى کاهش ابهام در تصمیم­گیرى استفاده­کنندگان است. این اطلاعات باید در فرآیند تصمیم­گیرى مفید واقع شوند و مفید بودن مستلزم داشتن دو ویژگى مربوط بودن و قابلیت اتکا است (تریکی[i] و همکاران، 2017). از آنجایى که این اطلاعات با نظر و مسئولیت مدیریت شرکت تهیه می­شوند نمی­توانند با بی­طرفى و اطمینان قابل قبول نیازهاى مختلف استفاده­کنندگان را برآورده کنند. همچنین بسیارى از برآوردها، داوری­ها و نظرات شخصى در فرآیند شناسایى، اندازه­گیرى و گزارشگرى اطلاعات اعمال می­شود. بنابراین این صورت­ها نمی‌توانند عارى از اشتباهات یا تحریفات عمدى باشند (وانگ[ii] و همکاران، 2017). در سال­هاى اخیر پس از آشکار شدن رسوایی­هاى مالى و حسابدارى شرکت­هاى بزرک دنیاى غرب از قبیل أنرون، وردکام، زیراکس و مرک مشخص شد که مدیران این شرکت­ها براى سال­هاى متمادى اقدام به ترسیم چهره­اى بهتر از شرکت می­کرده­اند، بدین سبب تردیدهاى ‏اساسى در مورد "کیفیت" و "شفافیت" اطلاعات حسابدارى و حسابرسى مطرح شده است (بنی­مهد و گل­محمدی، 1396). در ایران نیز با توجه به کسترش اندازه و تعداد شرکت­هاى سهامى عام و به تبع آن افزایش استفاده­کنندگان اطلاعات حسابدارىحرفه حسابدارى و حسابرسى باید همگام با انتظارات جامعه بر کیفیت کار خود بیفزاید (برواری، 1385).

آیین رفتار حرفه­اى، حسابرسان و حسابداران را موظف به درستکارى و رعایت امانتدارى در تمام زمینه­هاى حرفه­اى کار خود مى­کند (عباس­زاده و همکاران، 1395). حسابرسان موظفند در رعایت استانداردهاى حسابرسى با تردید حرفه­اى کلیه عملیات خود را برنامه­ریزى و اجرا کنند و نسبت به مسائلى که ممکن است منشاء فساد و تقلب باشد؛ بی­اعتنا نباشند (بذرافشان، 1390).

مساله تقلب، ورشکستکى و عدم موفقیت شرکت­ها، همواره مسئله­اى پیچیده و در خور توجه بوده است. در دنیاى کنونى و تمایلات و خواسته­هاى نامحدود بشر، در مقابل منابع محدود اقتصادى قرار گرفته است (هالبونی[iii]، 2015). ظهور و سقوط هر پدیده­اى ریشه در نیازهاى واقعى و منطقى جوامع انسانى دارد. ظهور حسابرسى تقلب، در عرصه خدمات حرفه­اى هم، نمى­تواند از این قاعده مستثنى باشد. در عصر حاضر پیشرفت فناورى و تغییرات گسترده در محیط تجارى، موجب ایجاد شتاب فزاینده­اى در اقتصاد شده است و به علت رقابت روزافزون موسسات، دستیابى به درآمد مورد انتظار نیز محدود گردیده، بنابراین زمینه بروز تقلب، روز به روز افزایش مى­یابد (جامعى و اصغرزاده، 1391).

افزایش شمار تقلب، تحریف­ها و ارائه­هاى مجدد که اغلب با ورشکستگى شرکت­هاى بزرک در هم آمیخته، نگرانی­هایى را درباره کیفیت صورت­هاى مالى به همراه داشته است (آقاقله[iv] و همکاران، 2014). به همین جهت پیشگیرى یا کشف اشتباهات و تحریف­هاى بااهمیت در صورت­هاى مالى همواره کانون توجه سرمایه­گذاران، قانون­گذاران، مدیران و حسابرسان بوده است و بر همین اساس استانداردها و دستورالعمل­هاى متعددى در زمینه مسئولیت حسابرسان در کشف تقلب و تحریفات در صورت­هاى مالى وضع گردیده است (حساس یکانه و مداحى، 1388).

آنچه که تقلب و تخلف را مورد توجه همگان قرار داده هزینه­هایى است که تقلب بر جامعه تحمیل می­نماید. هزینه­هاى تقلب چه از بعد اجتماعى و چه از بعد مالى بر اعتماد شهروندى تأثیرگذار است (حسینى و داغانى، 1391).. سایه چنین بی­اعتمادى بر بورس اوراق بهادار و سایر نهادهاى سرمایه­کذارى قرار می­گیرد و براى خارج شدن از این سایه مخوف راه طولانى را باید طى کرد. بنابراین این تحقیق با توجه به اهمیت و هزینه­هاى قابل توجه تقلب مالى به دنبال رتبه­بندی عوامل درون­سازمانی و برون سازمانی موثر بر گزارشگری مالی متقلبانه با استفاده از فرآیند تحلیل سلسله مراتبی می­باشد.

 

2- مبانی نظری و پیشینه تحقیق

هرساله در کشورهای پیشرفته، تقلب­های مالی هفت درصد درآمدهای دولت­ها و بخش خصوصی را به خود اختصاص می­دهد. وضع در کشورهای در حال توسعه و بازارهای نوظهور به مراتب بدتر از این است. بنابر پژوهش­های انجام­شده، برآوردشده است در این کشورها متقلبان 12 تا 15 درصد درآمدهای بخش عمومی و خصوصی را به تاراج می­برند. این در حالی است که در کشورهای پیشرفته فقط 40 درصد تقلب­ها کشف می­شوند و سهم تقلب­های کشف شده در کشورهای در حال توسعه کمتر از 15 درصد است که فقط سهم ناچیزی از زیان­های تقلب بازیافت­پذیر است (نایب محسنی، 1392).

تقلب پدیده نادری نیست یا پدیده­ای نیست که فقط در شرکت­های دیگر رخ دهد. با این که تعیین حجم دقیق زیان­های ناشی از تقلب دشوار است (بخشی از این دشواری به دلیل تقلب­های نامکشوف است)، بیشتر سازمانها بین 0.05 تا 2 درصد درآمدشان را به واسطه اعمال متقلبانه کارمندان، فروشندگان و سایرین از دست می­دهند. نظرسنجی بخش خدمات دادگاهی موسسه KPMG نشان داد که کارمندان مسئول 60 درصد زیان­های ناشی از تقلب هستند. گزارش انجمن بازرسان رسمی تقلب در سال 1997 زیان­های ناشی از تقلب را 6 درصد درآمد ناخالص داخلی اعلام می­کند. بررسی موسسه دلویت و تاشه در سال 1997 حاکی از آن است که تقلب بین­المللی در سراسر اتحادیه اروپا هزینه سالانه 60 میلیارد یورویی برای اعضای اتحادیه دارد. در نظرسنجی جرائم اقتصادی جهانی 2003 موسسه حسابداری پرایس واتر هاوسکوپرز آمده است 37 درصد شرکت­ها در سراسر جهان در دو سال قبل قربانی تقلب شده­اند و به طور میانگین 2 میلیون دلار زیان دیده­اند (ابوت[v] و همکاران، 2016).

تقلب نه تنها پر هزینه است بلکه می­تواند تأثیرات غیرمالی جدی و شدیدی نیز داشته باشد. تقلبی که مدیریت ارشد مرتکب می­شود در بلندمدت می­تواند بر روحیه کارمند و اعتماد سهامداران تأثیر بگذارد. حدود نیمی از شرکت­های پاسخ­دهنده به نظرسنجی جرائم اقتصادی جهانی بر این باور بودند که تقلب سهمگین­ترین ضربه­اش را به کارمندان می­کوبد. شرکت­ها بیشتر نگران تأثیر تقلب بر شهرت و روابط تجاریشان هستند تا تأثیر آن بر قیمت سهامشان (بنتو[vi] و همکاران، 2018). کمیته سازمان­های حامی کمیسیون تردوی در گزارشی تحت عنوان تقلب در گزارشگری مالی که در سال 1999 منتشر شد عنوان کرد 72 درصد از موارد تقلب مورد بررسی توسط مدیر عامل و 42 درصد توسط مدیر مالی صورت گرفته است (صفرزاده، 1389).

در ایران با توجه به افزایش تعداد شرکت­های پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار و روند خصوصی­سازی و رشد سرمایه و ضرورت انتشار عمومی صورت­های مالی؛ پیش­بینی احتمال ارتکاب تقلب صورت­های مالی در اطلاعات مالی انتشار یافته در روش­هایی به غیر از حسابرسی­های معمول با توجه به محدودیت­های حسابرسی؛ یک ضرورت بوده و از اهمیت ویژه­ای برخوردار است. بطوری که بی­توجهی به آن ممکن است از یک طرف صدمات جبران­ناپذیری به حرفه حسابداری و حسابرسی وارد سازد و از طرف دیگر باعث سلب اعتماد عمومی و متضرر شدن سرمایه­گذاران گردد و در نهایت در سطح کلان باعث ایجاد بحران اقتصادی در جامعه شود (زارع بهنمیری، 1395).

 به رغم وجود تحقیقات متعدد در خصوص کشف تقلب مدیریت، در ایران به این موضوع توجه چندانی نشده است. در کشورما هیچ نهادی بطور مستقیم برای تحقیق و کشف موارد تقلب احتمالی و نیز هیچ پایگاه اطلاع رسانی برای گزارش این قبیل موارد وجود ندارد. نهادهایی از قبیل سازمان بورس اوراق بهادار اطلاعات احتمالی مربوط به هرگونه تحریف و بطور خاص تقلب در صورت­های مالی را در اختیار عموم و تحلیل­گران قرار نمی­دهند (پیوندی، سعید). تنها مواردی که در سازمان بورس اوراق بهادار پیگیری می­شود احتمال تقلب توسط دارندگان اطلاعات نهانی (بویژه مدیران) در این شرکت­ها و درصورت صدور رای از طریق محاکم قضایی؛ موارد بطور خصوصی اطلاع رسانی می­شود (اعتمادی، 1390). همچنین فقدان مطالعات تحقیقی در این زمینه از دیگر محدودیت­های قابل توجه است.

به هر حال، علیرغم پیامدهای اقتصادی و تاثیر تقلب و مصداق­های آن بر شرکت­ها و اقتصاد کشور، در بازار سرمایه و مراجع تحقیقاتی کشور؛ کمتر مورد توجه قرارگرفته است. با توجه به مطالب پیش گفته، به نظر برای بازگرداندن اعتماد سرمایه گذاران در بازارهای سرمایه لازم است تحقیقات بیشتری در این زمینه انجام پذیرد، هر چند که کشف تقلب در صورت­های مالی کار ساده ای نیست؛ زیرا تقلب، معلول عوامل متعددی است و در ضمن به شیوه­های متفاوتی نیز قابل اعمال است. همچنین روش­های تقلب همواره در حال تحول و نو شدن است، پس روش های شناسایی و پیشگیری از آن نیازمند نو شدن است. تا کنون مدل­های متفاوتی جهت پیش بینی تقلب ارائه شده است که می­توان بطور کلی آنها را به دو دسته مدل­های آماری و مدل­های مبتنی بر تکنیک­های هوش مصنوعی تقسیم نمود. مطالعات نشان می­دهد که استفاده از مدل­های آماری به دلیل اتکا بر مفروضات محدود کننده، کاهش یافته و موجب استقبال از تکنیک­های هوش مصنوعی شده­اند، زیرا که این تکنیک­ها اغلب ناپارامتریک بوده و در بکارگیری آنها، نیاز چندانی به مفروضات اولیه و یا اطلاعات مربوط به چگونگیِ توزیعِ ویژگی­های مالی در میان دو گروه شرکت­های متقلب و غیرمتقلب نمی­باشد (چانگ[vii] و همکاران، 2019).

 در سال­های گذشته، نوع جدیدی از الگوریتم­ها به وجود آمده­اند که اساساً هدف از آنها ترکیب روش­های ابتکاری در چارچوب­های کلانتر به منظور کاوش کارا و اثربخش فضای جستجو می­باشد. امروزه از این روش­ها با عنوان روش­های فرا ابتکاری نام برده می­شود. یک روش فرا ابتکاری، در حقیقت، یک روش ابتکاری برای حل یک طبقه بسیار عمومی از مسائل است و ترکیبی کارآمد از توابع هدف یا روش­های ابتکاری مبتنی بر توابع هدف می­باشد (وست^[viii] و همکاران، 2016).

بنابراین، در زمان کنونی که تقلب­های مالی همواره در حال تغییر شکل و تکامل، هستند پس ساز و کارهای ماشینی کشف تقلب نیز باید با استفاده از آگاهی­های تخصصی در دسترس، اثربخشی و کارایی خود را به طور مستمر افزایش دهند، همانگونه که ژو و کاپور به خوبی تذکر می دهند، کشف تقلب مالی با استفاده از روش­های کشف فعلی، به طور روزافزون مشکل می­شود (داغمه­چی، 1394). می­توان امیدوار بود با استفاده از روش­های نوین پیش­بینی تقلب بتوان این مقوله مهم و اساسی را هر چه بیشتر مورد تحقیق قرار داد زیرا برآورد صحیح احتمال تقلب مالی موجب افزایش توان شناسایی و پیشگیری از آن خواهد شد و از طرف دیگر پیش­بینی جهت تغییر این تقلب­ها با هر وسیله ممکن و به روز نگاه داشتن روش­های ماشینی کشف تقلب اهمیت دارد(لری دشتبیاز^[ix]، 2015).

پژوهش در این راستا، ممکن است نتایج با اهمیتی داشته باشد که برای تدوین فرایندهای تجاری قویتر و نیز ساز و کاره های کشف تقلب انطباق­پذیر برای مدیریت/پیشگیری/کشف خطر تقلب، سودمند باشد.

فیضی­زاده (1399) در پژوهشی با عنوان شناسایی و اولویت­بندی روش­های تقلب در صورت­های مالی از دیدگاه حسابرسان به این نتیجه دست یافتند که از بین روش­های تقلب در صورت­های مالی دستکاری سو، افشای ناکافی، حذف عمدی بدهی­ها و هزینه­ها، بیش­نمایی درآمد و دارایی­ها و پنهان­سازی معاملات به ترتیب در رتبه اول تا پنجم قرار گرفتند که از دید حسابرسان بیشترین کاربرد و استفاده را در صورت­های مالی کشور جهت تقلب دارند.

نژادتولمی و همکاران (1398) در پژوهشی با عنوان بررسی تمایل به افشاگری تقلب حسابداری در بین حسابداران بخش خصوصی و عمومی مبتنی بر عدالت رویه­ای، تعاملی و توزیعی به این نتیجه دست یافتند که در سطح اطمینان 37 درصد، عدالت رویه­ای، تعاملی و توزیعی، بر تمایل به افشاگری اثر مثبت دارد و البته بین حسابداران شاغل در بخشهای خصوصی و عمومی در تمایل به افشاگری، تفاوت معناداری وجود ندارد.

کارشناسان و ممشلی (1397) در پژوهشی با عنوان تأثیر توانایی مدیریت در کنترل بحران مالی درون سازمانی و احتمال گزارشگری متقلبانه توزیعی به این نتیجه دست یافتند که بین توانایی مدیریت و شدت بحران مالی درون سازمانی رابطة معکوس و معناداری وجود دارد و مدیران برای برون رفت از وضعیت بحران مالی اقدام به گزارشگری خدعه‌آمیز نکرده‌ و فقط به مدیریت سود آن هم در چارچوب اصول حسابداری دست زده‌اند.

اعتمادی و عبدلی (1396) در پژوهشی با هدف بررسی تاثیر کیفیت حسابرس بر بروز تقلب حسابداری انجام داده­اند. یافته های پژوهش نشان دادکه رابطه منفی و معناداری بین اندازه حسابرس، دوره تصدی حسابرس، تخصص حسابرس در صنعت، موسسه حسابرسی متخصص در صنعت با طول دوره تصدی طولانی و امتیاز وضعیت کنترل و کیفیت حسابرسی با تقلب در صورت های مالی وجود دارد. نتایج به طور کلی بیانگر این است که هر چه در شرکت ها، کیفیت حسابرسی بالاتر باشد ارتکاب شرکت ها به تقلب کمتر است.

زارع و ملکیان (1395) در پژوهشی با عنوان رتبه بندی عوامل موثر بر احتمال تقلب مالی با توجه به گزارش حسابرسی صورت­های مالی به این نتیجه دست یافتند که بندهای مربوط به بیش­نمایی یا کم­نمایی درآمد و دارایی­ها دارای بالاترین اولویت در عوامل موثر بر احتمال تقلب مالی با توجه به گزارش حسابرسی صورت­های مالی می­باشد.

تانگوت و کلکارنی^[x] (2019) در مطالعه ای با عنوان "کشف تقلب صورت­های مالی با استفاده از تکنیک  داده­کاوی و تحلیل عملکرد" کاربرد دو روش داده­کاوی با نام الگوریتم دسته­بندی کی و MLFF را ارائه دادند و به این نتیجه رسیدند که اطلاعات موجود در صورت­های مالی منتشر شده شاخص­های متقلبانه را دارا می­باشند. علاوه بر این تعداد نسبتاً کمی از نسبت­های مالی، به طور گسترده­ای تعیین­کننده نتایج طبقه­بندی می­باشند. همچنین آنها نشان دادند که شبکه عصبی نسبت به هر دو الگویتم دیگر دقت بالاتری را دارد.

بنی­احمد[xi] (2019) در پژوهش خود با عنوان نقش تعدیل­کننده کنترل­های داخلی بر ارتباط بین سیستم اطلاعات حسابداری و کشف تقلب: مطالعه موردی بانک­های جوردنین؛ به بررسی اثر سیستم اطلاعات حسابداری بر کشف تقلب پرداخته است. نتایج پژوهش نشان­دهنده نقش ضروری کنترل بر ارتباط بین سیستم اطلاعات حسابداری و کشف تقلب در میان بانک­های مورد آزمون بود و همچنین نتایج نشان داد که سیستم اطلاعات حسابداری و کشف تقلب به طور قابل توجهی به یکدیگر همبسته هستند.

دیمیتریویچ[xii] و همکاران (2017) به بررسی نقش کنترل داخلی در پیشگیری از تقلب پرداختند. هدف از این مطالعه بررسی عملکرد شرکت با استفاده از روش­های پیشگیرانه کنترل­های داخلی بود. آنها نشان دادند که تکنیک­های کنترل داخلی در نظر گرفته شده برای جلوگیری از تقلب زمانی می­تواند اجرا شود که شرکت دارای سیستم توسعه­یافته کنترل داخلی باشد و به طور منظم فرآیند کنترل را انجام دهد.

لاجوس[xiii] و همکاران (2016) در پژوهشی با عنوان نقش و مسئولیت حسابرسان در پیشگیری و کشف تقلب در گزارشگری مالی به این نتیجه رسیدند که فعالیت­های متقلبانه مانند صورت­های مالی متقلبانه و سوءاستفاده از دارایی، زیان بالایی برای شرکت­ها به همراه دارد.

عثمان[xiv] و همکاران (2015) در مطالعه­ای باهدف شناسایی روش­های تشخیص و جلوگیری از تقلب و فساد در بخش عمومی در کشور مالزی از دیدگاه حسابداران پرداختند. در این پژوهش با استفاده از پرسشنامه­های ساختاریافته بر روی نمونه­ای از جمعیت حسابداران و حسابرسان داخلی از بخش عمومی مالزی مشخص شد که حسابرسی عملیاتی، افزایش نقش کمیته حسابرسی، بهبود کنترل­های داخلی، پیاده­سازی سیاست­های گزارش تقلب، چرخش کارکنان، خطوط گزاش تقلب و حسابداران قانونی مؤثرترین روش­های کشف و پیشگیری از تقلب در بخش دولتی مالزی هستند.

 

 

 

3- روش­شناسی پژوهش

3-1 روش پژوهش و ابزار گردآوری اطلاعات

پژوهش حاضر به لحاظ هدف از نوع کاربردی و از نظر روش، توصیفی است. در این پژوهش ابتدا برای گردآوری اطلاعات در زمینه مبانی نظری از روش مطالعه کتابخانه­ای شامل مطالعه کتاب­ها، مقاله­ها، نشریه­ها، رساله­ها و منابع علمی موجود در دانشگاه و مراکز علمی استفاده شده و در خصوص جمع­آوری اطلاعات برای پاسخ به سوال پژوهش از روش میدانی و ابزار پرسشنامه استفاده شده است.

به منظور جمع­آوری داده­های مورد نیاز از پرسشنامه 46 سؤالی استفاده شد که شامل 7 مولفه برون­سازمانی و ده مولفه درون­سازمانی موثر بر گزارشگری مالی متقلبانه بوده است. طراحی پرسشنامه در تکنیک فرایند تحلیل سلسله مراتبی به طرح خاصی برای مقایسه عوامل نیاز دارد که با پرسش­نامه­های معمولی متفاوت است. مولفه­ها و زیر مولفه­های پرسشنامه که بر اساس تکنیک AHP به صورت مقایسه زوجی می­باشد، به شرح جدول زیر است:

 

جدول 1. مولفه و زیرمولفه­های پرسشنامه

شاخص	مولفه
عوامل درون­سازمانی	ویژگی­های رفتاری مدیریت
	ویژگی­های حرفه­ای و ساختار مدیریت
	ویژگی­های مالی
	ویژگی­های رفتاری و اخلاقی
	ویژگی­های محیطی شرکت
	ویژگی­های اقتصادی شرکت
	ویژگی­های ساختاری شرکت
	ویژگی­های معاملاتی شرکت
	ویژگی­های تولیدی و عملیاتی شرکت
	ویژگی­های مرتبط با خطاهای سیستمی و انسانی
عوامل برون­سازمانی	عوامل مرتبط با ویژگی­های حسابرسی مستقل
	عوامل مربوط به بازار سرمایه
	عوامل قانونی و نظارتی خارج از سازمان
	عوامل فرهنگی
	عوامل سیاسی
	عوامل اقتصادی برون­سازمانی
	عوامل محیطی برون­سازمانی

منبع: یافته­های پژوهشگر

3-2- جامعه و نمونه آماری

جامعه آماری در این تحقیق شامل اعضای جامعه حسابداران رسمی ایران بوده که دارای شاخصه­های زیر می‌باشند: سابقه حداقل 7 سال تدریس در دانشگاه، دارا بودن مدرک دکتری، سابقه حداقل 10 سال فعالیت حرفه­ای در حرفه حسابرسی و مدیریت مالی. با توجه به قیود مطرح شده تعداد 30 پرسشنامه دریافتی که واجد شرایط بودند به عنوان نمونه آماری انتخاب شد و مورد بررسی قرار گرفت.

 

3-3- روش تجزیه و تحلیل داده­ها

در این پژوهش برای تجزیه و تحلیل داده­ها از تکنیک AHP استفاده شده است. روش «فرایند تحلیل سلسله مراتبی» به عنوان یکی از روش­های تصمیم­گیری چندمعیاره توسط پروفسور ساعتی ارائه شده است. هدف از فرایند تحلیل سلسله مراتبی ایجاد یا تشکیل سلسله مراتب پیچیدگی مسئله طی مدارج طبقه­بندی شده از بزرگ به کوچک یا از عمومی به مطالب خاص و اقتصادی است تا اینکه بتوان مطابق درک از موضوع، به دقت بیشتری دست یافت (آزاد و پورزمانی، 1399). برای اجرای فرایند تحلیل سلسله مراتبی باید در گام نخست، درخت سلسله مراتبی مسئله را ترسیم نمود. در گام بعد، باید جداول مقایسه­های زوجی معیارها و زیرمعیارها را تهیه کرد تا در اختیار افراد شرکت کننده در پژوهش قرار گیرد. در گام سوم، جداول تکمیل شده توسط افراد باید از لحاظ نرخ ناسازگاری بررسی شوند و جداولی که نرخ ناسازگاری بیش از 0.1 دارند به افراد برگشت داده شود تا در قضاوت خود که دارای ناسازگاری است تجدید نظر کنند یا نظرات آن افراد به دلیل نرخ ناسازگاری زیاد حذف شود. در نهایت، نظرات افراد توسط میانگین هندسی با یکدیگر تلفیق شده، رتبه­بندی نهایی معیارها حاصل خواهد شد. این مرحله، با استفاده از نرم­افزار انتخاب خبره^[xv] انجام می­شود (پارسیان و همکاران، 1397).

 

4- یافته­ها

هدف اصلی پژوهش؛ تعیین اهمیت و رتبه­بندی عوامل درون­سازمانی و برون سازمانی موثر بر گزارشگری مالی متقلبانه با استفاده از روش تحلیل سلسله مراتبی فازی از دید اعضای خبرگان حوزه دانشگاهی و حسابرسی می­باشد. پرسشنامه­های مقایسه زوجی با استفاده از نرم­افزار اکسپرت چویس تجزیه و تحلیل شدند و به منظور ادغام پاسخ­دهنده­گان به بخشی از سوالات پرسش­نامه، به کمک نرم­ا­فزار ضریب اهمیت هر یک از پاسخ­دهنده­­­گان یکسان در نظر گرفته شد. در نهایت وزن ادغامی هر یک از معیارها بر اساس دیدگاه منتخب جامعه دانشگاهی و حسابرسی محاسبه شد که نتایج آن در جدول شماره 2 آورده شده است.

 

جدول 2. امتیازها و اولویت بندی شاخص­های اصلی

ردیف	مشکلات	وزن	امتیاز	اولویت
1	عوامل درون­سازمانی	0.489	0.214	2
2	عوامل برون­سازمانی	0.516	0.243	1

منبع: یافته­های پژوهشگر

 

با توجه به وزن و امتیاز شاخص­ها، عوامل برون­سازمانی با امتیاز 0.243 در اولویت اول بوده و عوامل درون­سازمانی با امتیاز 0.214 در اولویت بعد قرار دارد. پس از جمع­آوری داده­ها و انتقال آنها به نرم­افزار، وزن هر گزینه نسبت به معیارها به دست آمده است. پس از ترکیب وزن گزینه­ها نسبت به معیارها، وزن نسبی گزینه­های هر معیار به دست آمده که در جدول شماره 3 اورده شده است.

 

جدول 3. امتیازها و اولویت بندی زیرمعیارها

شاخص	مولفه	وزن	امتیاز	اولویت
عوامل درون­سازمانی	ویژگی­های رفتاری مدیریت	0.355	0.170	2
	ویژگی­های حرفه­ای و ساختار مدیریت	0.363	0.179	1
	ویژگی­های مالی	0.212	0.103	6
	ویژگی­های رفتاری و اخلاقی	0.310	0.143	3
	ویژگی­های محیطی شرکت	0.191	0.094	7
	ویژگی­های اقتصادی شرکت	0.169	0.081	9
	ویژگی­های ساختاری شرکت	0.174	0.089	8
	ویژگی­های معاملاتی شرکت	0.154	0.073	10
	ویژگی­های تولیدی و عملیاتی شرکت	0.249	0.112	5
	ویژگی­های مرتبط با خطاهای سیستمی و انسانی	0.288	0.128	4
عوامل  برون­سازمانی	عوامل مرتبط با ویژگی­های حسابرسی مستقل	0.325	0.197	1
	عوامل مربوط به بازار سرمایه	0.260	0.151	5
	عوامل قانونی و نظارتی خارج از سازمان	0.273	0.166	3
	عوامل فرهنگی	0.311	0.189	2
	عوامل سیاسی	0.213	0.122	6
	عوامل اقتصادی برون­سازمانی	0.267	0.158	4
	عوامل محیطی برون­سازمانی	0.199	0.111	7

منبع: یافته­های پژوهشگر

با توجه جدول فوق و بر اساس فرایند تحلیل سلسله مراتبی نتایج زیر حاصل گردید:

• در امتیازدهی و اولویت­بندی گزینه­های شاخص درون­سازمانی، ویژگی­های حرفه­ای و ساختار مدیریت با امتیاز 0.179 در اولویت نخست بوده و ویژگی­های معاملاتی شرکت با امتیاز 0.073 کمترین اهمیت (رتبه دهم) را برخوردار بوده است. همچمنین مولفه­های ویژگی­های رفتاری مدیریت، ویژگی­های رفتاری و اخلاقی، ویژگی­های مرتبط با خطاهای سیستمی و انسانی، ویژگی­های تولیدی و عملیاتی شرکت، ویژگی­های مالی، ویژگی­های محیطی شرکت، ویژگی­های ساختاری شرکت و ویژگی­های اقتصادی شرکت به ترتیب در اولویت دوم تا نهم قرار داشتند.
• در امتیازدهی و اولویت­بندی گزینه­های شاخص برون­سازمانی، عوامل مرتبط با ویژگی­های حسابرسی مستقل با امتیاز 0.197 در اولویت نخست قرار داشته و عوامل محیطی برون­سازمانی با امتیاز 0.111 از کمترین اهمیت (رتبه هفتم) برخوردار بوده است. همچنین مولفه­های عوامل فرهنگی، عوامل قانونی و نظارتی خارج از سازمان، عوامل اقتصادی برون­سازمانی، عوامل مربوط به بازار سرمایه و عوامل سیاسی به ترتیب در اولویت دوم تا ششم قرار داشتند.

 

5- نتیجه­گیری و پیشنهادات

یکی از عوامل مؤثر در کاهش اعتمادپذیری گزارش ها و صورت های مالی پدیده تقلب است که موجب افزایش ریسک و هزینه کسب وکار شده، اعتماد سرمایه گذاران را کاهش داده و اعتبار و درستکاری حرفه حسابداری را زیر سؤال می­برد. با توجه به اهمیت تقلب در اقتصاد و ضررهای هنگفتی که برای سهامداران و جامعه به دنبال دارد و اینکه خیلی از تقلب­های مالی کشف نمی­شوند و یا به دلایلی افشا نمی­گردد و نیز به طور کلی در ایران برخلاف کشورهای پیشرفته که سازمانی جهت کشف تقلب مالی دارند، هیچ نهاد و سازمانی و اطلاعات مستندی در خصوص تقلب وجود ندارد، بنابراین در این پژوهش تلاش شد تا به منظور پیش­بینی تقلب با رویکرد فرایند تحلیل سلسله مراتبی اقدام به رتبه­بندی عوامل درون­سازمانی و برون سازمانی موثر بر گزارشگری مالی متقلبانه با استفاده از نظر 30 خبره واجد شرایط در حوزه دانشگاهی و حسابرسی کند.

نتایج پژوهش نشان داد عوامل برون­سازمانی با امتیاز 0.243 در اولویت اول بوده و عوامل درون­سازمانی با امتیاز 0.214 در اولویت بعد قرار دارد. از عوامل برون­سازمانی به ترتیب عوامل مرتبط با ویژگی­های حسابرسی مستقل، عوامل فرهنگی، عوامل قانونی و نظارتی خارج از سازمان دارای بیشترین اهمیت بوده که شامل مواردی همچون توانایی فنی حسابرس، کیفیت حسابرسی، شهرت و اعتبار حسابرس، هنجارهای اجتماعی، عقاید و باورها، نظام قانونی و قوانین نهادهای اثرگذار و ضعف نظارت خارج از سازمان می­باشد. همچنین از عوامل درون­سازمانی به ترتیب ویژگی­های حرفه­ای و ساختار مدیریت، ویژگی­های رفتاری مدیریت، ویژگی­های رفتاری و اخلاقی، ویژگی­های مرتبط با خطاهای سیستمی و انسانی دارای بیشترین اهمیت بوده که شامل مواردی همچون تخصص و مهارت حرفه­ای مدیران و کارکنان مالی، شهرت مدیریت، دوگانگی نقش مدیرعامل، خودشیفتگی­ و بیش­اعتمادی مدیران، رویکرد محافظه­کارانه مدیریت، انگیزه­های روحی و روانی، رفتارهای غیرقانونی افراد، انگیزه سواستفاده از دارایی­ها، تفسیر نادرست اطلاعات و نادیده گرفتن واقعیت­های موجود، اشتباه ناشی از محاسبات ریاضی توسط انسان و تقلب و اشتباه در گرداوری و پردازش اطلاعات می­باشد.

یافته­های پژوهش نشان دادند که عوامل مختلفی در ارتکاب تقلب مؤثر هستند. لذا پیشنهاد می­گردد به منظور اثربخش بودن روش­های کنترلی تقلب، شرایط زمینه­ای که شامل فرهنگ عمومی و عوامل اقتصادی، مذهبی و نظام قانونی می­باشند توسط هر یک از مقامات مسئول اصلاح و بهبود یابند. همچنین پیشنهاد می­گردد، مدیران شرکت­ها به منظور کاهش هزینه­ها و تحقق اهداف سازمانی با اشاعه فرهنگ اخلاقی سازمانی و سیستم­های کنترلی اثربخش می­توانند نقش مهمی در زمینه پیشگیری از تقلب داشته باشند. به این منظور که اگر مدیران شرکت خود به درستکاری و صداقت پایبند باشد، کارکنان نیز در این جهت وظایف خود را پیش می­برند. سازمان­های نظارتی مانند سازمان بورس و اوراق بهادار و سازمان حسابرسی با اعمال قوانین، استانداردها و دستورالعمل­های مناسب و کارا به طوری که این قوانین شفاف و رسا بوده و امکان نقض آن توسط شرکت­ها و مدیران نباشد، می­توانند نقش مهمی در زمینه تقلب ایفا نمایند.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

[1]- گروه حسابداری، واحد نور، دانشگاه آزاد اسلامی، ، مازندران، ایران.  [e-mail]

[2]- گروه حسابداری، واحد نور دانشگاه آزاد اسلامی، ، مازندران، ایران، نویسنده مسئول.   [e-mail]

[3]- گروه حسابداری، واحد نور دانشگاه آزاد اسلامی، ، مازندران، ایران.   [e-mail]

 

[i] Triki

[ii] Wang

[iii] Halbouni

[iv] Aghghaleh

[v] Abbott

[vi] Bento

[vii] Chang

[viii] West

[ix] Lari Dashtbayaz

[x] Tangod, Kulkarni

[xi] Bani Ahmad

[xii] Dimitrijevic

[xiii] Lajos

[xiv] Othman

[xv] Expert Choice

مراجع

• آزاد، علی اصغر، پورزمانی، زهرا، 1399، ارائه الگوی سنجش کارایی شرکت‌ها با نقش معیار‌های نظارتی (رویکرد فرهنگی و لاسو)، فصلنامه اقتصاد مالی، دوره 14، شماره 53، صفحه 65-96.
• اعتمادی، حسین، عبدلی، لیلا، 1396، بررسی تاثیر کیفیت حسابرس بر بروز تقلب حسابداری، دانش حسابداری مالی، دوره 4، شماره 4، صفحه 23-43.
• بذرافشان، سعید، 1390، بررسی سودمندی استفاده از چک لیست راهنمای کشف تقلب پیشنهاد شده در ارزیابی خطر تقلب مدیریت توسط حسابرسان، پایان نامه کارشناسی ارشد، دانشگاه شهید باهنر کرمان.
• براوری، فرید، فرقاندوست حقیقی، کامبیز، 1388، بررسی کاربرد روش­های تحلیلی در ارزیابی ریسک تحریف صورت­های مالی(تقلب مدیریت)، فصلنامه دانش و پژوهش حسابداری، دوره 1، شماره 16، صفحه 18-23.
• بنی مهد، بهمن، گل محمدی، آرش، (1396) ، بررسی رابطه میان جو اخلاقی و هشداردهی در مورد تقلب از طریق مدل گزارشگری اختیاری در حرفه حسابرسی ایران، فصلنامه حسابداری ارزشی و رفتاری، دوره 2، شماره 3، صفحه 61-86.
• پارسیان، حسین، کاظمی، حسین، رضازاده، جواد، 1397، شناسایی مولفه‌های افشای داوطلبانه بین نظام راهبری شرکتی و عدم تقارن اطلاعاتی در شرکت‌های فعال در بورس اوراق بهادار تهران، فصلنامه اقتصاد مالی، دوره 12، شماره 43، صفحه 107-132.
• پیوندی، سعیده، 1393، به کارگیری مدل بنیش جهت پیش بینی تقلب و ارتباط آن با بازده سهام و کیفیت سود با رویکرد حسابداری جنایی، پایاننامه کارشناسی ارشد، دانشگاه سمنان.
• جامعی. رضا، اصغرزاده، بختیار، 1391، بررسی شکاف عملکردی حوزه تقلب از دیدگاه حسابرسان مستقل و استفاده کنندگان خدمات حسابرسی، اولین همایش منطقه ای رویکردهای نوین حسابداری و حسابرسی، بندرگز، دانشگاه آزاد اسلامی واحد بندرگز.
• حساس یگانه، یحیی، مداحی، آزاده، 1388، اثربخشی فرایند حسابرسی در کشف اشتباهات و تحریف­های بااهمیت در صورت­های مالی، پژوهشنامه حسابداری مالی و حسابرسی، شماره 1، دوره 4، صفحه 49-76.
• حسینی، سید علی، داغانی،رضا، 1391، آموزش دانشجویان در حرفه حسابداری و حسابرسی برای فراگیری راهکارهای پیشگیری و کشف تخلف و تقلب، مجموعه مقالات دهمین همایش ملی حسابداری ایران، تهران: انتشارات دانشگاه الزهراف صفحه 105-124.
• داغمه­چی، فیروزجایی، علی، 1394، پاسخگویی در گزارشگری مالی:کشف شرکت­های متقلب، پایان نامه کارشناسی ارشد، رشته حسابداری دانشگاه مازندران.
• زارع بهنمیری، محمدجواد، ملکیان، اسفندیار، 1395، رتبه بندی عوامل موثر بر احتمال تقلب مالی با توجه به گزارش حسابرسی صورت­های مالی، پژوهش­های تجربی حسابداری، دوره 6، شماره 3، صفحه 1-18.
• صفرزاده، محمدحسین، 1389، توانایی نسبت­های مالی در کشف تقلب در گزارشگری مالی: تحلیل لاجیت، دانش حسابداری، سال اول، شماره 1، صفحه 137-163.
• عباس­زاده، محمدرضا، فدایی، مرتضی، مفتونیان، محسن، بابایی کلاریجانی، مائده، 1395، بررسی ارتباط شفافیت مالی و اجتناب مالیاتی با توجه به مالکیت نهادی شرکت‌ها ( مطالعه موردی شرکت‌های بورس اوراق بهادر تهران، فصلنامه اقتصاد مالی، دوره 10، شماره 35، صفحه 45-74.
• فیضی­زاده، احمد، 1399، شناسایی و اولویت­بندی روش­های تقلب در صورت­های مالی از دیدگاه حسابرسان، دانش حسابداری و حسابرسی مدیریت، دوره 9، شماره 33، صقحه 1-8.
• کارشناسان، علی، ممشلی، رضا، 1397، دانش حسابداری و حسابرسی مدیریت، دوره 7، شماره 27، صقحه 95-108.
• نایب محسنی، شیدا، 1392، سیاست تقسیم سود در شرکت­های متقلب، پایان نامه کارشناسی ارشد حسابداری، دانشگاه الزهرا
• نژادتولمی، بابک، رهنمای رودپشتی، فریدون، نیکومرام، هاشم، وکیلی­فرد، حمیدرضا، 1398، بررسی تمایل به افشاگری تقلب حسابداری در بین حسابداران بخش خصوصی و عمومی مبتنی بر عدالت رویه­ای، تعاملی و توزیعی، دانش حسابداری مالی، دوره 6، شماره 4، صفحه 47-75.
• Abbott, L. J., Daugherty, B., Parker, S., & G. F. Peters. (2016). Internal audit quality and financial reporting quality: The joint importance of independence and competenc. Journal of Accounting Research, 54(1), 3-40.
• Aghghaleh, S. F., Iskandar, T. M. and Mohamed, Z. M. (2014). Fraud Risk Factors of Fraud Triangle and the Likelihood of Fraud Occurrence: Evidence from Malaysia, Information Management and Business Review, Vol. 6, No. 1, pp. 1-7.
• Bani Ahmad. A., (2019), The Moderating role of Internal Control on the Relationship between Accounting Information System and Detection of Fraud: The Case of the Jordanian Banks, International Journal of Academic Research in Economics and Management Sciences, 8(1): 27-42.
• Bento, R. F., Mertins, L., & L. F. White. (2018). Risk Management and Internal Control: A Study of Management Accounting Practice. In Advances in Management Accounting, (pp. 1-25). Emerald Publishing Limited.
• Chang, Y-T., Chen, H., Cheng, R. K., W. Chi. (2019). The impact of internal audit attributes on the effectiveness of internal control over operations and compliance. Journal of Contemporary Accounting & Economics, 11.002.
• Dimitrijevic, D., V. Milovanovic, and V. Stancic. (2017). The role of a company's internal control system infraud prevention. Financial Internet Quarterly 11(3): 34-44.
• Halbouni, S. S. (2015). The Role of Auditors in Preventing, Detecting, and Reporting Fraud: The Case of the United Arab Emirates (UAE), International Journal of Auditing, 117-130.
• Lajos, Z., S. Sever Malis, and A. Novak. (2016). The Role and Responsibility of Auditors in Prevention and Detection of Fraudulent Financial Reporting. Procedia Economics and Finance 39: 649-700.
• Dashtbayaz, Mahmoud. (2015). Data search and discovery process for financial statement fraud, Research Journal of Finance and Accounting, Vol.6, No.3.
• Othman, R., A. MdThani and E. Kghan. (2015). Fraud Detection and Prevention Methods in the Malaysian Public Sector: Accountants' and Internal Auditors' Perceptions. Procedia Economics and Finance 28: 59-67.
• Tangod, kk., Kulkarni, GH., (2019). Detection of Financial Statement Fraud using Data Mining Technique and Performance Analysis, International Journal of Advanced Research in Computer and Communication Engineering. Vol. 4, No 7
• Triki, A., Cook, G. L., & Bay, D. (2017). Machiavellianism, Moral Orientation, Social Desirability Response Bias, and Anti-intellectualism: A Profile of Canadian Accountants. Journal of Business Ethics, 144(3), 623-635.
• Wang, Z.; Chen, M.; Chin, C. and Zheng Q. (2017). Managerial ability, political connections, and fraudulent financial reporting in China. J. Account. Publicd Policy, 36 (2): 141-162
• West, Jarrod., Bhattacharya, Maumita., (2016). Intelligent financial fraud detection: A comprehensive review, computers & security, No. 57, PP. 47–66.

 

 

یادداشت‌ها