تأثیر تیپ شخصیتی و اخلاق حرفهای بر توانایی حسابرسان در کشف تقلب با استفاده از تئوری رفتار برنامه‌ریزی‌شده با نقش تردید حرفهای
تاریخ دریافت: 05/01/1401 تاریخ پذیرش: 07/03/1401 لیلا علیزاده‌گان1
محمود صمدی‌لرگانی2
محسن ایمنی3
چکیده
هدف ازمقاله حاضر بررسی تأثیر تیپ شخصیتی و اخلاق حرفهای بر توانایی حسابرسان در کشف تقلب در گزارشگری مالی با استفاده از تئوری رفتار برنامه‌ریزی‌شده با توجه به نقش میانجی تردید حرفهای است. جامعه آماری پژوهش شامل حسابرسان شاغل در سازمان حسابرسی و مؤسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران است. با استفاده از جدول مورگان، تعداد 302 نفر به عنوان نمونه پژوهش انتخاب شدند. روش پژوهش حاضر توصیفی-پیمایشی بوده و ابزار مورد استفاده در پژوهش پرسشنامه است. به منظور بررسی تأثیر متغیرها از روش معادلات ساختاری و برای تحلیل الگوها از رویکرد حداقل مربعات جزئی استفاده شد. یافته‌های پژوهش نشان داد که انواع تیپ‌های شخصیتی حسابرسان، اخلاق حرفهای و تردید حرفهای، بر توانایی کشف تقلب در صورتهای مالی توسط حسابرسان، رابطه مثبت و معناداری دارند. همچنین، تیپ شخصیتی و اخلاق حرفهای به طور غیرمستقیم با توجه به نقش میانجی تردید حرفهای بر کشف تقلب در صورتهای مالی رابطه مثبت و معناداری دارند. براساس یافته‌های پژوهش، هر چه حسابرسان در هنگام حسابرسی شک و تردید حرفهای بیشتری نشان دهند، تمایل آنها برای جستجوی اطلاعات در خصوص علائم تقلب بیشتر و از این رو توانایی کشف تقلب آنها بالاتر است.
واژه‌های کلیدی: تیپ شخصیتی، اخلاق حرفهای، کشف تقلب، تردید حرفهای، تئوری رفتار برنامه‌ریزی شده.
1- مقدمه
تقلب در گزارشگری و حسابداری مالی در سال‌های اخیر رشد قابل‌توجهی داشته است. با بروز بحران‌های مالی، ورشکستگی و سقوط شرکت‌های بزرگ نظیر انرون1، گلوبال کراسینگ2، ورلدکام3 و تایکو4، مسئله تقلب نه تنها هزینه‌ها و زیان‌های اقتصادی مانند متضّرر کردن اعتباردهندگان، سرمایه‌گذاران و سهامداران با خود به همراه دارد، بلکه هزینه‌های سیاسی، قضایی و ... را نیز به بار خواهد آورد (رضایی و رایلی5، 2010).بر اساس برآورد‌های صورت گرفته، هزینه جهانی تقلب سالانه بیش از 5/3 تریلیون دلار می‌باشد که بی‌تردید از بودجه سالانه چندین کشور بیشتر است (انجمن بررسی‌کنندگان خبره تقلب6، 2016). بدون تردید اختلاس و تقلب، ذهن همگان را دچار جو روانی نامناسبی می‌کند که در کل بی اعتمادی در جامعه را ایجاد خواهد کرد. از‌این‌رو کشف تقلب به‌عنوان یکی از موضوعات مهمی است که انتظار کشف آن، حسابرسی را با چالش جدی مواجه خواهد کرد؛ بنابراین تقلب را می‌توان به‌عنوان جدّی‌ترین تهدید برای منافع عمومی و بازار سرمایه یاد کرد؛ به‌گونه‌ای که در طی دهه‌های گذشته، نزدیک به چهار برابر شده است و اثرات مخّرب آن همچنان ادامه دارد (براون و همکاران7، 2016).
مطابق با پژوهشهای مویی8 (2010)؛ ناسوشن و فیتریانی9(2012)، وظیفه‌شناسایی تقلب، یک وظیفه غیرساختاری است که حسابرس را به ایجاد روش‌های جایگزین و جستجو بر مبنای اطلاعات اضافی مرتبط از منابع مختلف سوق می‌دهد. حسابرس در شناسایی تقلب، باید توانایی و مهارت‌هایی را داشته باشد که بتواند وی را در شناسایی این امر مهم، یاری رساند. جستجوی اطلاعات بر مبنای شواهد حسابرسی مورد نظر، بخشی از تردیدگرایی حرفهای حسابرس است. تردیدگرایی حرفهای شامل هوشیاری از موضوعات مرتبط با شواهد حسابرسی، موقعیتی که گویای تقلب است. حسابرسان در رسیدگی‌های خود فرآیندهای مختلفی را انجام می‌دهند. یکی از مهمترین این فرآیندها، فرآیند ارزیابی ریسک تقلب‌ها10 می‌باشد (دویراندرا و سرایانوا11، 2018؛ نمازی و ابراهیمی، 1395). بنابراین حسابرس از تخصص حرفهای خود برای افشاء و توضیح این ناکارآمدی‌ها استفاده می‌کند.
تقلب در بستر تئوری رفتار برنامه‌ریزی شده معنای می‌دهد. بر اساس «تئوری رفتار برنامه‌ریزی شده12»، نحوه انجام رفتارهای افراد توسط قصد و نیت آنها، هدایت میشود. که این عوامل به عنوان فاکتورهای انگیزشی محسوب میشود که نشان می‌دهد افراد تا چه اندازه حاضرند سخت تلاش کنند و تا چه میزان تلاش آنها در راستای انجام رفتار برنامه‌ریزی شده می‌باشد (آجزن و مادن13، 1986).
مطابق تئوری رفتار برنامه‌ریزی شده سه عامل شامل نگرش نسبت به رفتار، هنجارهای ذهنی و کنترل رفتاری درک‌شده، قصد انجام یک رفتار را پیش‌بینی می‌کند (آجزن، 2005). اولین عامل، شناسایی کشف تقلب: رفتاری است که با درجه مطلوبی از نگرش نسبت به کشف تقلب انجام میشود که در اینجا به عنوان تردید حرفهای حسابرس تعریف میشود (آجزن و مادن، 1986). ناسوشن و فیتریانی (2012) اذعان می‌دارند اگر حسابرسان تردیدگرایی بیشتری داشته باشند و به نوعی با دیدگاه انتقادی نسبت به شواهد حسابرسی برخورد کنند، می‌توانند وجود تقلب را در مرحله برنامه‌ریزی ارزیابی کرده و در نهایت، این امر مهم حسابرس را به افزایش شناسایی کشف تقلب طی مراحل بعدی حسابرسی سوق می‌دهد.
دومین عامل، هنجار ذهنی: به عنوان درک اخلاقی حسابرسان تعریف میشود که به چگونگی درک حسابرس از آیین رفتار حرفهای و استانداردهای حسابرسی اشاره دارد (آجزن، 2005). درک اخلاقی حسابرس تعیین‌کننده قضاوت اخلاقی آنها می‌باشد (اماروپاربا14، 2020). شرکت هایی نظیر انرون، تایکو و وردکام نمونه‌هایی از نمای بلند رفتار غیراخلاقی بوده‌اند. در این شرکت‌ها، اخلاق به خاطر سود نادیده گرفته شده است، توجیه آنها این بوده که هدف یک شرکت حداکثر کردن سود برای سهامداران آن حتی به قیمت قربانی شدن اخلاق می‌باشد (سرلک، 1387).
سومین عامل، کنترل رفتاری درک‌شده: به عنوان درک آسان و سخت حسابرس با توجه به رفتار گذشته برای پیش‌بینی شناسایی کشف تقلب طی حسابرسی که از تجربه حسابرس بدست می‌آید (آجزن و مادن، 1986).
پژوهشگران (حاسانا15، 2010؛ آلوی و همکاران16، 2010؛ آفر17، 2014؛ آدی پوترا و دویراندرا18، 2018) اذعان می‌دارند که تیپ شخصیتی19 عامل کلیدی است که اغلب برای افزایش تردید حرفهای و توانایی حسابرس در شناسایی کشف تقلب نادیده انگاشته میشود. ویژگی‌های شخصیتی زیربنای نظام رفتاری افراد را تشکیل می‌دهد، تفاوت ویژگی‌های شخصیتی در فرد موجب میشود که افراد در موقعیتی یکسان، رفتارهای متفاوتی داشته باشند. روانشناسان با توجه به تیپ شخصیتی، می‌فهمند که چه عواملی به آنها انگیزه می‌دهد و در شرایط گوناگون چه رفتاری را بروز می‌دهند (روغنی زاده، 1395).قصد، مقدم بر رفتار واقعی است و اگر که به درستی اندازهگیری شود، میتواند به صورت دقیق رفتار را پیش‌بینی کند (آجزن20، 2005). تردیدی نیست که حسابرسان به عنوان یک انسان از شخصیت و ویژگی‌های شخصیتی منحصر بفرد خود در ارتباط با مراجعان، از تأثیر باورها و اعتقادات، ارزش‌ها و آرمان‌ها و گاه راز و رمزهای درونی خود رها نیستند، از این‌رو ویژگی‌های شخصیتی حسابرسان میتواند نقش مهمی در قضاوت اخلاقی21 آنان داشته باشد که میتواند بر عملکرد آنها بواسطه تصمیم‌گیری‌هایشان مؤثر باشد. هر چند بخشی از ویژگی‌ها ارثی هستند، اما بیشتر می‌توانند رشد شخصی22 این ویژگی‌ها را در خود تقویت کنند (شاهریر و بیلی، 2014).
اما پرسش حائز اهمیت این است که آیا تأثیر تیپ شخصیتی و اخلاق حرفهای، میتواند مبنای مناسبی را برای شناسایی کشف تقلب با استفاده از تئوری رفتار برنامه‌ریزی شده فراهم آورد؟ آیا تردید حرفهای بعنوان متغیر میانجی، رابطه بین تیپ‌های شخصیتی، اخلاق حرفهای و کشف تقلب‌های صورتهای مالی را توضیح می‌دهد؟ از این رو هدف پژوهش حاضر، پرداختن به گزارشگری تقلب توسط حسابرس و پیشگیری کشف تقلب توسط آنان با تاکید بر تئوری رفتار برنامه‌ریزی شده است. اگر چه پژوهشهای متعددی در خصوص به کارگیری شیوه‌های کشف تقلب در حسابداری انجام شده است، اما عمده پژوهشهای انجام شده در حوزه‌ی کشف تقلب در حسابداری، در زمینه چگونگی وقوع و پیش‌بینی آن بوده است. کمتر پژوهشی وجود دارد که تأثیر ویژگی‌های شخصیتی حسابرسان را با استفاده از تئوری رفتار برنامه‌ریزی شده مورد بررسی قرار داده باشد.
ساختار مقاله به این شرح است که ابتدا به بررسی مبانی نظری و پیشینه پژوهش پرداخته میشود. سپس، فرضیهها، روششناسی و الگوی پژوهش ارائه میگردد. در نهایت، پس از بیان یافتهها، بحث و نتیجهگیری، پیشنهادهای کاربردی، پیشنهادهایی برای پژوهشهای آتی و همچنین محدودیتهای مطالعه بیان خواهد شد.
2- مبانی نظری و پیشینه پژوهش
2-1- تقلب
درحرفه حسابرسی، گزارشگری تقلب به عنوان رفتاری که منافع جامعه را در نظر می‌گیرد دارای اهمیت ویژه‌ای است، پیشینه پژوهش در مورد گزارشگری تقلب به دهه 1980 بازمی‌گردد (کیلی و همکاران23، 2010). با توجه به تکامل تدریجی در ادبیات گزارشگری تقلب صورتهای مالی، تعاریف گوناگونی از این نوع گزارشگری ارائه شده است که بر اساس بند 4 بخش 240 استانداردهای حسابرسی ایران، تقلب عبارت است از «هرگونه اقدام عمدی فریب‌کارانه یک یا چند نفر از مدیران، کارکنان یا اشخاص ثالث، برای برخورداری از یک مزیت ناروا یا غیرقانونی» در بند 9 همین استاندارد، تقلب و اشتباه را از یکدیگر تفکیک و عنوان می‌کند که تنها ویژگی متمایزکننده تقلب از اشتباه، قصد و نیت آن است و این که اشتباهات، ناشی از اعمال غیرعمدی (سهوی) می‌باشد (کمیته فنی سازمان حسابرسی، 1388). در تعریف دیگر تقلب، دافیلد و گرابوسکی در پژوهشی تحت عنوان «روانشناسی تقلب»، تقلب را به معنی به دست آوردن چیز با ارزش یا اجتناب از یک تعهد به وسیله فریب و نیرنگ تعریف کرده‌اند. بنابراین فصل مشترک همه تقلب‌ها، نیت گول زدن به منظور رسیدن به نفع شخصی است (فاوچی، 1383) .
آثار منفی تقلب بر ابعاد مختلف اقتصادی، فرهنگی و اجتماعی تأثیرگذار است. در حقیقت تقلب و فساد جرمی غیر عادی است که باعث زوال شده و بر زندگی بسیاری از افراد اثر می‌گذارد ، تقلب باعث کاهش رقابت سطح ملی و مختل شدن رشد اقتصادی میشود، تقلب هزینه‌های اجتماعی بالایی خلق کرده و در نهایت باعث افزایش فقر میشود (اماروپاربا، 2020). در این بین حتی افزایش آگاهی و ارتقای فرهنگ عمومی باعث نمی‌شود که یک سازمان قربانی تقلب نشود؛ تقلب در سازمان‌ها به اشکال مختلفی دارای اثرات منفی می‌باشد که از جمله این اثرات میتواند مالی، اعتباری یا به نوعی لطمه به شهرت و روانی باشد. در این میان قربانیان تقلب نه تنها از لحاظ اقتصادی متضرر گردیده، بلکه امنیت، اعتماد به نفس و عزت خود را نیز در خطر می‌بینند. همان‌طور که ملاحظه میشود، پدیده تقلب به عنوان یک پدیده غیر اخلاقی است که گسترش آن میتواند باعث مخدوش شدن ارزش‌های والای انسانی و اخلاقی همچون «عدالت و انصاف» و «صداقت و درستکاری» گردد (عرب مازار و همکاران، 1393).
تلاش‌های زیادی توسط تدوین‌کنندگان استانداردهای حسابداری و نهادهای نظارتی حسابداری برای افزایش مسئوولیت حسابرسان در کشف تقلب در حسابرسی صورتهای مالی انجام گرفته است. به عنوان مثال قانون ساربینز اکسلی (2002) در باب حاکمیت شرکتی برای حل مسئله تقلب در صورتهای مالی بوجود آمده است. این قانون به طور موفقیت‌آمیزی مسئوولیت حسابرسان را در رابطه با پیشگیری و کشف تقلب در صورتهای مالی و همچنین تفکیک وظایف مدیر ارشد اجرایی و مدیر ارشد مالی را افزایش داد (ام سی کاننل و بانک24، 2003؛ فخاری واسکو، 1397). انجمن حسابداران خبره آمریکا در بیانیه «پیشگیری از تقلب» اظهار نمودند که یک حسابدار مستقل به تنهایی نمی‌تواند از تقلب پیشگیری نماید. کمیته حسابرسی و هیأت مدیره، مدیریت، حسابرسان داخلی و کارکنان از عواملی هستند که در جلوگیری از تقلب می‌توانند مؤثر باشند (اومار، 2020).
انجمن حسابداران رسمی آمریکا در بیانیه (استاندارد) حسابرسی شماره 99 ( در اکتبر 2002) سه ویژگی برای تقلب در نظر گرفته و اعتقاد دارد این سه عامل موجب بروز تقلب هستند که به مثلث تقلب معروف‌اند. اصطلاح مثلث تقلب را پروفسور دونالد کریزی (1953) و هنگام مطالعه وی در مورد اشکال تقلب مطرح شد. بر این اساس، تقلب معمولاً در صورت بروز سه وضعیت زیر رخ می‌دهد:
انگیزه یا فشار : مدیریت یا سایر کارکنان در پی انگیزه‌ای25 یا تحت فشار26 خاصی مرتکب تقلب می‌شوند.
فرصت: وضعیت موجود فرصتی27 را برای ارتکاب تقلب فراهم می‌کند. مثلاً نبود کنترل داخلی، نامناسب بودن کنترل‌های داخلی موجود یا توانایی مدیریت برای زیر پا گذاردن آن.
نگرش‌ها یا توجیه: قلب روانشناسی متقلبین است، افرادی که مرتکب اعمال متقلبانه می‌شوند قادر به توجیه28عمل خود هستند و بعضی از این افراد دارای رویکرد، ویژگی یا مجموعه‌ای از اصول اخلاقی هستند که به آنها اجازه می‌دهد تا آگاهانه و به عمد تخلفاتی را مرتکب شوند (کاریونو29، 2013).
2-2- اخلاق حرفهای
یکی از اصلی‌ترین دغدغه‌های مدیرانکارآمد در سطوح مختلف و مالکان شرکت‌ها، چگونگی ایجاد بسترهای مناسب بـرای عوامل انسانی شاغل در تمام حرفه‌ها است.بستری مناسب در شرکت‌ها موجب میگردد تا افراد با حس مسئولیت‌پذیری و تعهد کامل به مسایل، در جامعه و حرفه به انجام کار بپردازند و اصول اخلاقی حاکم بر شغل و حرفه خود را رعایت کنند. اخلاق حرفهای رشته‌ای از دانش اخلاق است که به مطالعة و بررسی روابط شغلی افراد می‌پردازد (فیتریانی30، 2012). در تعریفی از اخلاق حرفهای آن‌را نوعی تعهد اخلاقی و وجدان کاری نسبت به هر نوع کار، وظیفه و مسئولیت می‌دانند (اندریس و همکاران31، 2017). اخلاقی بودن درحرفه حاصل دانستن، خواستن، توانستن و نگرش افراد است. اخلاق حرفهای، یک فر]یند تفکر عقلانی می‌باشد که مجموعه‌ای از کنش‌ها و واکنش‌های اخلاقی در آن پذیرفته‌شده است.اخلاق حرفهای از سوی سازمان‌ها و مجامع حرفهای مقرر میشود تا مطلوب‌ترین روابط اجتماعی ممکن را برای اعضای خود در اجرای وظایف حرفهای فراهم آورد (اراکا و اکبحه32، 2015).
مقوله اخلاق و عمل کردن به اخلاق حرفهای، از مباحث جدی و مورد توجه در حوزه حسابداری و حسابرسی است که به طور مستقیم بر استقلال و بیطرفی، شایستگی (صلاحیت) و صداقت حسابرسان برای جلب اعتماد عمومی تأثیر دارد. به نوعی که داشتن یک نگرش مستقل به منظور عاری بودن از منافع و فشارهای هر طرف به نحوی که وجود تقلب را بتوان به آسانی شناسایی کرد ضروری است (فیتریانی، 2012). طبق بند سوم اصول اخلاقی در آیین رفتار حرفهای انجمن حسابداران رسمی آمریکا33، برای حفظ و گسترش اعتماد عمومی، اعضای حرفه باید همه مسئولیت‌های حرفهای خود را با بالاترین درجه صداقت و درستکاری انجام دهند. صداقت، به عنوان یکی از ارزش‌های محوری در رشد و اخلاق حرفهای است که مبنای رسیدگی‌ها و اظهار نظرها قرار می‌گیرد. درستکاری، یک اصل اساسی است که برپایه اعتماد عمومی بوده و معیاری نهایی که هر عضو از حرفه باید تصمیمات‌اش را بر اساس آن بسنجد (سرلک،1387).
بدون جلباعتماد و پذیرش استفاده‌کنندگان از صورتهای مالی، ارائه خدمات از سوی حسابداران و حسابرسان امری بیهوده خواهد بود. اعتماد به خدمات،تابع اعتماد به ارائه کننده خدمات (حسابداران و حسابرسان)، و آن نیز تابع درستکاری، بیطرفی و پایبندی به اصول اخلاق حرفهای است. باتوجه به نقش مهم و اساسی حسابداری و حسابرسی در پیشرفت اقتصادی، سیاسی و اجتماعی جوامع، و نیز اهمیت درستیاطلاعات برای استفاده‌کنندگان، سرمایه‌گذاران و اعتباردهندگان، اخلاق در حرفه حسابرسی و حسابداری به عنوان یک عنصر محوری بهحساب می‌آید. ارتباط دوسویه بین جامعه و حرفه‌ها که از یک طرف ارائه خدمات حرفهای بهجامعه و از طرف دیگر استفاده ارائه‌کننده خدمات است، ناگزیر باید تابع ضوابط دقیقی باشد کهدوطرف را به حقوق یکدیگر آشنا و آگاه سازد. ضوابط اخلاقی و رفتاری هر حرفه، مهمترین خط‌مشی‌‌های آن را تشکیل می‌دهد (سجادی و همکاران، 1389).
حرفه حسابرسی از چندین قاعده و اصول اخلاقی خاصی تدوین شده است که معیاری برای شیوه رفتارحسابرسان در حرفه است. در پی بروز وقایع و رسوایی‌های مالی اخیر پیش‌آمده در معتبرترین و بزرگ‌ترین شرکت‌ها، حرفه حسابرسی الزاماتی و قواعدی را وضع کرد که فراتر از پایبندی ساده به قانون می‌باشد (دیگابریل34، 2011). این قواعد و قوانین پیچیده، معادلقوانین اخلاقی لازم‌الاجرای سازمانی است. اما باید به این نکته توجه داشت که قوانین و مقررات و ترس از رسوایی هیچ‌گاه نمی‌تواند بطور قطعی از رخداد تقلب در گزارشگری جلوگیری کند. در حالی‌که اصول اخلاقی مانند صداقت، نیکی، راست‌گویی شجاعت و درستی به اعماق وجود حسابرس رخنه کرده و از دوران بچه‌گی از خانواده شروع‌شده و تحت‌تأثیر عواملی چون مدرسه، دوستان، مذهب و نهادهای فرهنگی و عمومی قرار دارد. بنابراین، احتمال پایبندی حسابرس به اصول اخلاقی میتواند بیشتر باشد (نمازی و رجب‌دری، 1397).
2-3- تیپ شخصیت
ﺗﻌﺮﻳﻒ ﻣﻔﻬﻮم ﺷﺨﺼﻴﺖ ﻛﺎر آﺳﺎﻧﻲ ﻧﻴﺴﺖ، زیرا ﻣﺎﻧﻨﺪ بیشتر ﻣﻔﺎﻫﻴﻤﻲ ﻛﻪ ﺑﻪ وﻳﮋﮔﻲﻫﺎى اﻧﺴﺎنی ﻣﺮﺑﻮط ﻣﻲﺷﻮد، پیچیده است. از لحاظ واژﮔﺎن، واژه ﺷﺨﺼﻴﺖ ﻣﻌﺎدل »ﭘﺮﺳﻮﻧﺎﻟﻴﺘﻲ« اﻧﮕﻠﻴﺴﻲ اﺳﺖ (نادری و همکاران، 1395). ﺷﺨﺼﻴﺖ ﻋﺒﺎرﺗﺴﺖ از، ﻣﺠﻤﻮﻋﻪاى ﺳﺎزﻣﺎن ﻳﺎﻓﺘﻪ و واﺣﺪى ﻣﺘﺸﻜﻞ از ﺧﺼﻮﺻﻴﺎت ﻧﺴﺒﺘﺎً ﺛﺎﺑﺖ و ﭘﺎﻳﺪار ﻛﻪ ﻳﻚ ﻓﺮد را از اﻓﺮاد دﻳﮕﺮ ﻣﺘﻤﺎﻳﺰ ﻣﻲﺳﺎزد (ﺷﺎﻣﻠﻮ، ١٣٩٠). تعبیرهایمختلف از ﻣﻔﻬﻮم ﺷﺨﺼﻴﺖ نشان‌دهنده این است ﻛﻪ ﺑﺎ ﮔﺬﺷﺖ زﻣﺎن، ﻣﻌﻨﺎى ﺷﺨﺼﻴﺖ از ﻣﻔﻬﻮم اوﻟﻴـﻪ آن ﻛﻪ ﺗﺼﻮﻳﺮى اﺟﺘﻤﺎﻋﻲ و ظاهری ﺑﻮده است، ﺑﺴﻴﺎر و فراتر ﮔﺴﺘﺮدهﺗﺮ ﺷﺪه اﺳﺖ. در ﺣﺎل ﺣﺎﺿﺮ، ﺷﺨﺼﻴﺖ ﺑﻪ روﻧﺪ پایدار و اساسی ویژگی‌های اﻧﺴﺎﻧﻲ اﻃﻼق ﻣﻲﺷﻮد. در بیشتر ﺗﻌﺎرﻳﻒ، ﺑﺮ وﺟﻮد ﺗﻔﺎوت پایه‌های ﺷﺨﺼﻴﺘﻲ اﻓﺮاد ﺗﺎﻛﻴﺪ ﺷﺪه اﺳﺖ. در ﻟﻐﺖ ﺷﺨﺼﻴﺖ، ﻫﺮ ﻓﺮد، کاملاً ﻣﻨﺤﺼﺮ ﺑﻪ ﻓﺮد می‌باشد و ﻫﻴﭻ ﺷﺨﺺ دﻳﮕﺮى را ﻧﻤﻲﺗﻮان ﻳﺎﻓﺖ ﻛﻪ ﻛﺎﻣﻼ ﺷﺒﻴﻪ او ﺑﺎﺷﺪ (کریستیانتی35، 2012).
یکی از موضوعات بحث بر انگیز روانشناسی، تیپ‌شناسی شخصیت است. این بحث خصوصاً برای اشخاصی که در تعامل کاری زیادی با افراد مختلف هستند، از اهمیت ویژه‌ای برخوردار است (نادری و همکاران، 1395).آجزن (2005) اذعان می‌دارد «رهبری موفق سازمان، به معنای سخت یا نرم بودن و احساسی یا قاطع بودن نیست، بلکه مجموعه‌ای از ویژگی‌های بااهمیت است. او یادآور میشود که شخصیت بسیار مهم است» سقوط شرکت‌های بزرگی مانند انرون، لمن برادرز و ورلدکام این موضوع را یادآوری می‌کند که رهبران سازمانی جهان، نقصی در شخصیت خود دارند. گاهی شاهد سرزنش شدن دانشکده‌ها، مدارس و کسب و کارها به دلیل بی‌توجهی به ارزش‌های اخلاقی هستیم. با این حال نمی‌توان به دلیل مشکلات جهانی کسب و کارها، فقط به سرزنش موسسات آموزشی پرداخت، زیرا مشکل اصلی، رهبران سازمانی هستند که فاقد شخصیت قدرتمند هستند.
آجزن (2005) در دیدگاه خود از مفهوم نظریه رفتار برنامه‌ریزی شده استفاده کرد. او فرض را برآن می‌گیرد که همه انسان‌ها معمولاً در انطباق با آن‌چه که محیط‌شان می‌طلبد، رفتار درستی دارند. هدف و منافع و مزایای این نظریه در بستر این پژوهش، پیش‌بینی و درک اثرات رفتار انگیزشی و اراده و تمایل فرد و یا افراد است.
در پژوهش حاضر، منظور از تیپ‌های شخصیتی، ویژگی‌ها و عوامل شخصیتی مدل (پنج عاملی نئو) است. مدل شخصیت پنج عاملی نئو، بشرح زیر است:
روانرنجورگرایی یا ثبات عاطفی: جنبه‌ای است که اساس آن را تجربه، هیجانات نامطلوب و فرضیه تشکیل می‌دهد، افراد روانرنجور دارای ویژگی‌های اضطراب، خشم و کینه‌ورزی، افسردگی، هوشیاری به خویشتن و آسیب‌پذیری هستند (مک گری وکاستا36،1980).
برونگرایی: این شاخص دربرگیرنده ویژگی‌هایی از قبیل اجتماعی و قاطع بودن، فعّال و دوست‌دار دیگران بودن است. افراد برونگرا دارای ویژگی‌های جمعگرایی، قاطعیّت، فعّالیت، هیجان‌خواهی و هیجان‌های مثبت هستند. برون‌گرایان در کار روحیّات و حالات مثبت داشته، نسبت به شغلشان، احساس رضایت بیشتر و عموماً درباره سازمان و محیط پیرامونی خود احساس بهتری دارند (حق‌شناس، حسن،1387).
پذیرابودن (انعطاف پذیری): در توصیف افراد دارای تیپ پذیرا بودن، به اشتیاق فرد به کسب تجارب اشاره می‌کنند. افرادی که گشودگی در پذیرفتن تجربیات دارند، برای مشاغلی که در آنان تحوّل و تغییر زیاد ایجاد می‌کند و یا نیاز به نوآوری یا ریسک قابل ملاحظه‌ای دارد، می‌توانند مفید واقع شوند (مک گری وکاستا، 1980).
سازگاری (توافق‌پذیری): این شاخص برگرایش‌های بینا فراد تأکید دارد. فرد سازگار به شخصی گفته میشود که هم نوع دوست است، با دیگران احساس هم‌دردی می‌کند و مشتاق کمک به آنان است. این افراد مناسب برای تدریس، امور روانشناسی، مشاوره، کارها و فعالیت‌های اجتماعی هستند (آندرسن37، 2000).
وجدانی بودن (وظیفه‌شناسی): این شاخص شامل احساس وظیفه، نیاز به پیشرفت و سازماندهی است. افراد وجدانی دارای ویژگی‌هایی ازقبیل شایستگی، نظم، وظیفه‌شناسی، تلاش برای موفقیت و نظم درونی هستند (مک گری وکاستا،1996).
2-4- تردید حرفهای
کشف تقلب، رفتاری است که احتمالاً با درجه مطلوبی از نگرش نسبت به رفتار کشف تقلب انجام میشود که در اینجا به عنوان شک و تردید حرفهای تعریف میشود (آجزن، 2005). استانداردهای حسابرسی تردید حرفهای را بدین صورت تعریف می‌کند: وضعیتی که شامل ذهن پرسشگر و ارزیابی منتقدانه‌ای از شواهد حسابرسی است که اغلب به عنوان ارزیابی صداقت مدیریت تعبیر میشود. هارتون38 (2016) اذعان می‌دارد تردید حرفهای نگرشی است که ذهنی پرسشگر، هوشیاری در قبال تحریف‌های احتمالی چه به واسطه تقلب و چه اشتباه ایجاد شده باشد و ارزیابی مهم شواهد حسابرسی را در بر دارد. تردید گرایی حرفهای نسبت به ارزیابی شواهد حسابرسی برای حسابرس مهم تلقی میشود، به نوعی که حسابرس با یک نگرش انتقادی، به بسندگی و مناسب بودن شواهد موجود بتواند وجود تقلب را در مرحله برنامه‌ریزی حسابرسی مورد بررسی قرار داده و در نهایت، این مهم حسابرس را به افزایش شناسایی تقلب طی مراحل بعدی حسابرسی سوق می‌دهد تا بتواند سطح بالایی از اعتماد عمومی را بدست آورد (دویراندرا و سرایانوا39، 2018 ؛ ناسوشن وفیترآنی، 2012 ) . نوویانتی40 (2008 ) اذعان می‌دارد که کمیسیون بورس اوراق بهادار طی یازده دوره (از ژانویه 1987 تا دسامبر 1991) یکی از موارد اهمال کاری و عدم‌موفقیت را در شناسایی کشف تقلب، سطح پایین تردید گرایی حرفهای حسابرس دانسته است.
هارت41 (2010) تردید حرفهای را به عنوان پایه قضاوت در حسابرسی می‌داند. مطالعات او موجب شناسایی شش جنبه از تردید حرفهای: ذهن پرسشگر، تعلیق قضاوت، تحقیق برای کسب شواهد، فهم میان فردی، اعتماد به نفس و خود رای بودن که بر مبنای شواهد کسب شده مرتبط می‌باشد، را شامل میشود.
ذهن پرسشگر: حسابرسان مستقلی که دارای ذهن پرسشگر هستند، تمایل بیشتری برای کشف انحراف و متقاعد شدن دارند. ذهن پرسشگر باعث میشود در خصوص فرصت‌های ارتکاب جرم و زمینه‌های تخلف، اطلاعات بیشتری کسب شود. همچنین، حسابرس را در زمینه پیگیری تناقص‌های صورتهای مالی و روش‌های حسابداری یاری می‌کند. حسابرسان دارای این ویژگی شخصیتی به راحتی تحت‌تأثیر حرفهای دیگران قرار نمی‌گیرند (هارت و همکاران،2003).
تعلیق قضاوت: تعلیق قضاوت به معنای آن است که شخص حسابرس در تصمیم‌گیری‌ها عجله نکند و تا زمانی که اطلاعات کافی، مناسب و قابل اطمینان فراهم نشود، تصمیمی را اتخاذ ننماید. به عنوان نمونه در خصوص روش‌های حسابداری سؤال برانگیز، تامل بیشتری کند و اطلاعات بیشتری را جمع‌آوری نماید (هارت و همکاران، 2003).
تحقیق برای کسب شواهد: این ویژگی برای حسابرسان مستقل مهم است، زیرا این ویژگی زمانی نمود دارد که حسابرس با وضعیت بغرنج رو‌به‌رو شده و سعی دارد با تحقیق اطلاعات، بررسی جنبه‌های مهم تقلب و کسب دانش و دانایی، وضعیت را شفاف کند. به عنوان نمونه ارتباط مشکوک شرکت با اشخاص ثالث، زمینه‌های ارتکاب جرم توسط کارکنان و ... منجر میشود. تحقیق برای اطلاعات بیشتر شود که شامل اعتماد به‌نفس و خودرأیی می‌باشد. اعتماد به‌نفس یعنی حسابرس به توانایی، شایستگی، صلاحیت علمی و فنی خود اعتماد کامل دارد. خود رأیی یعنی حسابرسان گفته‌های افراد را بدون تفکر و پژوهش نمی‌پذیرند و به ظاهر و چیزهای صوری اعتماد ندارند مگر با پژوهش ثابت شود (هارت و همکاران، 2003).
فهم میان فردی (درک متقابل): درک افراد از تقلب و زمینه‌های انحراف با هم متفاوت است، این درک متفاوت باعث میشود که حسابرسان مختلف در جمع‌آوری اطلاعات بیشتر، در مواجهه با فضای ارتکاب تخلف، متفاوت باشند. علاوه بر این فهم، حسابرسان بر جمع‌آوری اطلاعات و تحقیق برای توجیه عقلی، راه‌های کشف تقلب و شاخص‌های تأمل برانگیز صورتهای مالی مؤثر است و نوع قضاوت و تصمیم‌گیری وی را مشخص می‌سازد (هارت و همکاران، 2003).
3- پیشینه پژوهش
پرامانا و همکاران44(2016) در پژوهشی به بررسی تأثیر تردید گرایی حرفهای، تجربه و استقلال حسابرس بر توانایی کشف تقلب توسط آنان پرداختند، نتایج پژوهش آنها نشان داد که تردید گرایی حرفهای، تجربه و استقلال حسابرس تا حدودی بر توانایی کشف تقلب توسط او تأثیر دارد.
آرومگا و همکاران46 ( 2016 ) در پژوهشی با عنوان تأثیر اخلاق، تجربه و صلاحیت حسابرس بر کیفیت حسابرسی با میانجی گری تردید حرفه ای پرداختند. جهت آزمون فرضیات تحقیق از تحلیل رگرسیون استفاده گردیده است. نتایج تحقیق حاکی از تأثیر معناداری اخلاق، تجربه و صلاحیت حسابرس بر کیفیت حسابرسی با میانجی‌گری تردید حرفهای می باشد.
شاور و شاور47 (2018 ) در پژوهشی به بررسی تأثیر استدلال اخلاقی بر قصد گزارشگری تقلب در صورتهای مالی پرداختند. نتایج پژوهش آنها بیانگر این است که سطح فردی استدلال اخلاقی بر قصد گزارشگری داخلی تقلب تأثیر داشته در‌حالی‌که بر قصد گزارشگری خارجی تقلب بی‌تأثیر است.
آدی پوترا و دویراندرا48 (2019 ) در پژوهشی تأثیر تجربه حسابرس، نوع شخصیت و تلاش تقلب حسابرس بر توانایی حسابرس در کشف تقلب با قضاوت حرفهای به عنوان متغیر میانجی پرداختند. اطلاعات جمع‌آوری شده با استفاده از روش پرسشنامه و تجزیه و تحلیل حداقل مربعات انجام دادند. نتایج پژوهش نشان داد که تجربه حسابرس، نوع شخصیت، ممیزهای حسابرسی و قضاوت حرفهای تأثیر مثبت و معنادار بر توانایی حسابرس برای کشف تقلب دارد. قضاوت نقش واسطه یا میانجی بوسیله متغیر تجربه و نوع شخصیت و ممیزان حسابرسی تقلب بر توانایی حسابرس برای کشف تقلب دارد.
سولیستیانتی و همکاران49 (2020) در پژوهشی به بررسی تأثیر تردید حرفهای، تجربه و آموزش بر توانایی حسابرسان دولتی در کشف تقلب پرداختند. نتایج پژوهش نشان داد که تردید حرفهای و تجربه به طور قابل‌توجهی بر توانایی کشف تقلب تأثیر می‌گذارد، اما آموزش بر توانایی کشف تقلب تأثیر نمی‌گذارد.
اومار و پاربا50 (2020 ) در پژوهشی به اجرایی کردن تلفیق مثلث تقلب (فشار، فرصت ظرفیت، منطق تراشی و عدم‌صداقت) در شناسایی جرایم فساد پرداختند. نتایج پژوهش حاکی از آن است که با به کارگیری این مدل حسابرسان می‌توانند کیفیت حسابرسی و نتایج حسابرسی را بهبود بخشند، زیرا میتواند اطلاعات مرتبط با نشانه فساد را در فرد حسابرسی شونده نمایش دهند. علاوه بر این، مدل شناسایی فساد در مدیریت برای مقیاس‌های پیشگیرانه سودمند است و به وسیله آن با شاخص‌های مشخصی از فساد می‌توان اقدامات پیشگیرانه ی کارآمد و اثر بخشی را صورت داد.
ساریخانی و همکاران (1398) در پژوهشی با عنوان " بررسی قصد گزارشگری تقلب با استفاده از تئوری رفتار برنامه ریزی شده و نقش تعدیلگری شدت اخلاقی " به روش مدل سازی معادلات ساختاری و به روش کمترین مربعات جزئی انجام دادند. نتایج حاصل از پژوهش آنها نشان می دهد که متغیرهای کنترل رفتاری ادراک شده، هنجارهای ذهنی ، نگرش در مورد گزارشگری تقلب، تعهد اخلاقی و تعهد حرفه ای دارای تاثیر مثبتی بر قصد گزارشگری تقلب دارند و شدت اخلاقی تاثیر متغیرهایهنجارهای ذهنی و تعهد حرفه ای بر قصد گزارشگری تقلب را تعدیل می کند.
نیکزاد و همکاران (1399) به بررسی تأثیر مداخلات رفتاری بر رفتار اشتراک‌گذاری دانش با استفاده از نظریه رفتار برنامه‌ریزی‌شده، در بین حسابرسان مستقل پرداختند. نتایج پژوهش نشان می‌دهد، مداخلات رفتاری با تحت تأثیر قرار دادن نگرش‌ها و هنجارهای انتزاعی، رفتار به اشتراک‌گذاری دانش حسابرسان مستقل را متأثر می‌سازد. به بیان دیگر، نگرش‌ها و هنجارهای انتزاعی، در رابطه بین مداخلات رفتاری و رفتار به اشتراک‌گذاری دانش، نقش میانجی ایفا می‌کنند. بین میزان اطلاعاتی که هر یک از گروه‌ها به اشتراک گذاشته‌اند نیز تفاوت معناداری وجود دارد؛ در واقع، مشارکت‌کنندگانی که دربارۀ هر دو عقاید رفتاری و هنجاری پیام‌های هدفمندی را دریافت کردند، اطلاعات بیشتری را به اشتراک گذاشتند.
کاشانی پور و همکاران (1399) در پژوهشی به بررسی قصد هشداردهی در خصوص خطا کاری سازمانی با استفاده از نظریه رفتار برنامه‌ریزی شده میان حسابرسان مستقل شاغل در موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی و سازمان حسابرسی پرداخته است. نتایج پژوهش نشان می‌دهد که متغیرهای نظریه رفتار برنامه‌ریزی شده شامل نگرش نسبت به هشداردهی، هنجارهای ذهنی و کنترل رفتاری درک‌شده بر روی قصد هشداردهی تأثیر مستقیم و معناداری دارد، لذا نظریه رفتار برنامه‌ریزی شده، نظریه مناسبی جهت توضیح قصد هشداردهی میان حسابرسان مستقل می‌باشد.
بنی مهد و همکاران (1400) به بررسی رابطه جهت‌گیری ارزشی، عواطف مثبت و درک از انصاف با تمایل حسابرسان داخلی به گزارشگری تقلب پرداختند. نتایج پژوهش نشان می‌دهد جهت‌گیری ارزشی با تمایل حسابرسان داخلی مادی‌گرا به گزارش تقلب رابطه‌ای معنادار و مثبت دارد. اما این رابطه در گروه حسابرسان فرامادی‌گرا، رابطه‌ای معنادار و منفی است. در گروه سوم یعنی حسابرسان داخلی مادی‌گرا- فرامادی‌گرا نیز، رابطه‌ای معنی‌دار میان جهت گیری ارزشی و تمایل به گزارش تقلب وجود ندارد.
4- فرضیه های پژوهش
فرضیه اول: تیپ‌های شخصیتی بر توانایی حسابرسان در کشف تقلب صورتهای مالی تأثیر مثبت و معناداری دارند.
فرضیه دوم:اخلاق حرفهای بر توانایی حسابرسان در کشف تقلب صورتهای مالی تأثیر مثبت و معناداری دارد.
فرضیه سوم:تردید حرفهای حسابرسان بر توانایی حسابرسان درکشف تقلب صورتهای مالی تأثیر مثبت و معناداری دارد.
فرضیه چهارم:تیپ‌های شخصیتی با توجه به نقش میانجی تردید حرفهای بر توانایی حسابرسان در کشف تقلب صورتهای مالی تأثیر دارند.
فرضیه پنجم:اخلاق حرفهای با توجه به نقش میانجی تردید حرفهای بر توانایی حسابرسان در کشف تقلب صورتهای مالی تأثیر دارد.
5- مدل مفهومی پژوهش
با توجه به فرضیه‌های مطرح شده و روابط علّی و معلولی بین متغیرها، مدل مفهومی پژوهش به صورت شکل 1 ترسیم شده است.
شکل 1: مدل مفهومی پژوهش
(منبع: اکپیانتی، 2017)
6- نوع مطالعه و روششناسی پژوهش
هدف پژوهش حاضر، بررسی تأثیر تیپ شخصیتی و اخلاق حرفهای بر توانایی حسابرسان در کشف تقلب با استفاده از تئوری رفتار برنامه‌ریزی شده (با نقش میانجی تردید حرفهای) می‌باشد. این پژوهش ازنظر هدف کاربردی است. همچنین از آنجایی که به بررسی روابط متغیرهای پژوهش می‌پردازد، روش پژوهش ازنظر نحوه گردآوری اطلاعات توصیفی از نوع پیمایشی است. از آنجایی که در پژوهش حاضر از پرسشنامه جهت جمع‌آوری داده استفاده میشود، پژوهش حاضر از نوع پیمایشی است. در این پژوهش برای جمع‌آوری اطلاعات، از روش کتابخانه‌ای استفاده شده است. برای نگارش و جمع‌آوری اطلاعات مورد نیاز مرتبط با مبانی نظری پژوهش، از مقالات تخصصی داخلی و خارجی معتبر استفاده گردید (نمازی و اسماعیل‌پور، 1399).
ابزار مورد استفاده جهت گردآوری داده‌ها پرسشنامه کتبی است که در پژوهش حاضر، با استفاده از پرسشنامه داده‌های مورد نیاز جمع‌آوری و پس از خروجی نهایی آن در نرم افزار Excel، متغیرهای پژوهش، استخراج و سپس با استفاده از نرم‌افزار Smart –PLS نسخه دوم و SPSS نسخه 25 تجزیه و تحلیل نهایی انجام شد.
6-1- جامعه و نمونه آماری پژوهش
جامعه آماری پژوهش حاضر شامل کلیه حسابرسان عضو جامعه حسابداران رسمی ایران در سال 1399 است. با عنایت به سایت جامعه حسابداران، تعداد اعضای آن در سال 1399، حدود 2400 نفر بود که جهت همسان‌سازی پژوهش، تعداد جامعه 2500 نفر انتخاب گردید. سپس در این پژوهش براساس فرمول زیر، با توجه به اطلاعات پژوهش، برای اندازهگیری نمونه از فرمول کوکران استفاده به عمل آمد:
طبق این فرمول درجه اطمینان یا d برابر با 05/0 و درصد خطا معیار ضریب اطمینان یا z، 5/0 در نظرگرفته شد. مقدار q و p هرکدام 5/0 و مقدار t برابر با 96/1 است. بر اساس این فرمول 333 نفر برای اندازهگیری نمونه انتخاب شدند. با توجه به محدودیتهای کرونایی، تمامی پرسشنامه‌ها بصورت آنلاین برای افراد واجد شرایط از طریق رایانامه و شبکه‌های اجتماعی ارسال شد. در افراد پاسخ‌گو، جمعاً 308 نفر به پرسشنامه پاسخ دادند که تعداد 6 پرسشنامه به‌علت کامل نبودن اطلاعات، کنار گذاشته شدند. بنابراین، مجموعاً تعداد پرسشنامه‌های مورد استفاده برای انجام تحلیل آماری در پژوهش حاضر، 302 پرسشنامه بوده است.
6-2- نحوه محاسبه متغیرهای پژوهش
6-2-1- متغیر وابسته
شکل 1 نشان می‌دهد که در پژوهش حاضر، توانایی کشف تقلب به عنوان متغیر وابسته مطابق با پژوهشهای اومار (2020)؛ کاریونو (2013) در نظر گرفته شد. 20 سوال جهت اندازهگیری توانایی کشف تقلب طراحی‌شده است. کشف تقلب با استفاده از چهار اولویت شامل ویژگی‌ها و نفوذ مدیریت، کنترل‌های داخلی، شرایط بازار و ویژگی‌های عملیاتی مورد بررسی قرار گرفتند. مقیاس اندازه گیری براساس طیف پنج گزینه‌ای لیکرت از کاملاً موافقم تا کاملاً مخالفم می‌باشد.
6-2-2- متغیرهای مستقل
در پژوهش حاضر از دو متغیر مستقل استفاده شد. مطابق شکل 1، اخلاق حرفهای با توجه به پژوهش آرامگا زارفر (2016)، به عنوان متغیر مستقل استفاده شد. پرسشنامه اخلاق حرفهای شامل 20 سوال از (شایستگی حسابرس، صداقت و درستی و بی طرفی) حسابرس می‌باشد. سؤالات پرسشنامه با توجه به مقیاس طیف پنج گزینه‌ای لیکرتی از (کاملاً موافقم تا کاملاً مخالفم ) رتبه‌بندی میشود.
طبق شکل 1 و با توجه به پژوهش مک گری و کاستا (1983)، تیپ شخصیتی به عنوان متغیر مستقل در نظر گرفته شد. برای اندازهگیری این متغیر از 60 سؤال (12 سؤال در هر مقیاس) که دربرگیرنده پنج تیپ‌شخصیتی (روانرنجورگرایی؛ برونگرایی؛ انعطاف پذیری؛ توافق‌پذیری؛ وظیفه‌شناسی) حسابرسان است استفاده شد. سؤالات پرسشنامه با توجه به مقیاس طیف پنج گزینه‌ای لیکرتی از (کاملاً موافقم تا کاملاً مخالفم) رتبه‌بندی میشود.
6-2-3- متغیر میانجی
یکی از راه‌های مؤثر جهت افزایش طرح‌های پژوهشی و در نهایت ارائه یافته‌های مبتنی بر نتایج دقیق‌تر، استفاده از متغیرهای میانجی مناسب در پژوهش‌ها می‌باشد. در واقع متغیر میانجی واسطه رابطه غیرمستقیم میان متغیر مستقل و وابسته می‌باشد. به نوعی که در ابتدا متغیر مستقل متغیر میانجی را تحت تأثیر قرار می‌دهد و سپس متغیر میانجی بر متغیر وابسته تأثیر می‌گذارد ( نمازی و اسماعیل پور، 1399؛ نمازی و نمازی، 2016). در این پژوهش تردید حرفهای مطابق با پژوهش هارت (2010) به عنوان متغیر میانجی در نظر گرفته شد. پرسشنامه تردید حرفهای دارای 19 سوال جهت اندازهگیری دارد و با توجه به مقیاس پنج گزینه‌ای طیف لیکرت، از کاملاً موافقم تا کاملاً مخالفم رتبه‌بندی میشود.
7- یافته‌های پژوهش
7-1- بررسی ویژگی جامعه‌شناختی پژوهش
جدول 1، نتایج بدست‌آمده از جدول توصیفی جامعه‌شناختی پرسشنامه پژوهش را نشان می‌دهد. بنابراین، با عنایت به موارد ذکر شده در جدول، صلاحیت کلی پاسخ‌دهندگان مورد تأیید می‌باشد.
جدول 1: جدول دموگرافیک
شرح سؤال فراوانی درصد شرح سؤال فراوانی درصد
محل اشتغال دولتی 107 %35 سابقه کاری تا 5 سال 102 %34
خصوصی 195 %65 از 5 تا 10 سال 31 %10
جنسیت زن 141 %47 از 11 تا 15 سال 53 %18
مرد 161 %53 از 16 تا 20 سال 70 %23
سن 30 سال و کمتر 83 %27 بالاتر از 20 سال 46 %15
31 تا 40 سال 113 %38 سمت کمک حسابرس 82 %27
41 تا 50 سال 88 %29 حسابرس 58 %19
بالاتر از 50 سال 19 %6 حسابرس ارشد 27 %9
میزان تحصیلات لیسانس 118 %39 سرپرست 50 %17
فوق‌لیسانس 113 %37 سرپرست ارشد 25 %8
دکتری 71 %24 مدیر فنی 50 %17
شریک 10 %3
منبع: یافته‌های پژوهشگر
8- یافته‌های استنباطی پژوهش
در این مطالعه به منظور تعیین رفتار بین متغیرها و تأثیر آنها، از طریق معادلات ساختاری (SEM) نخست پایایی متغیرها مورد بررسی و سپس برآورد الگوی ساختاری از طریق بررسی ضرایب بارهای عاملی، آلفای کرونباخ، پایایی ترکیبی و روایی همگرا اندازهگیری میشود (نیتزل، 2018).
8-1- ضرایب بارهای عاملی
بارهای عاملی از طریق محاسبه مقدار همبستگی شاخص‌های یک سازه محاسبه می‌شوند که اگر این مقدار برابر و یا بیشتر از مقدار 4/0 شود، مؤید این مطلب است که واریانس بین سازه و شاخص‌های آن از واریانس خطای اندازهگیری آن سازه بیشتر بوده و پایایی در مورد آن مدل اندازهگیری قابل قبول است (هولاند، 1999). با توجه به اینکه در پژوهش حاضر، بارهای عاملی سازه‌های پژوهش بیشتر از مقدار 4/0 است، ا این مطلب مؤید آن است که واریانس بین سازه و شاخص‌های آن از واریانس خطای اندازهگیری آن سازه بیشتر بوده و پایایی در مورد آن مدل اندازهگیری قابل قبول است. این امر بیانگر آن است که پرسش‌های مربوطه به درستی برای اندازهگیری متغیرهای پژوهش درنظر گرفته شده است. همچنین، مقدار R2 برای سازه کشف تقلب صورتهای مالی 788/0 و تردید حرفهای 630/0 محاسبه شده است که مناسب بودن برازش الگوی ساختاری را تأیید می‌کند.
جدول 2: ضرایب بارهای عاملیمتغیرهای پژوهش
سازه شاخص بار عاملی شاخص بار عاملی شاخص بار عاملی
اخلاق حرفهای IN-et1 622/0 IN-et8 610/0 IN-et15 678/0
IN-et2 617/0 IN-et9 685/0 IN-et16 564/0
IN-et3 659/0 IN-et10 674/0 IN-et17 670/0
IN-et4 577/0 IN-et11 679/0 IN-et18 613/0
IN-et5 626/0 IN-et12 658/0 IN-et19 624/0
IN-et6 674/0 IN-et13 656/0 IN-et20 784/0
IN-et7 739/0 IN-et14 635/0
روانرنجور P-R2 466/0 P-R5 563/0 P-R9 685/0
P-R6 593/0 P-R10 464/0
P-R3 732/0 P-R7 543/0 P-R11 670/0
P-R4 429/0 P-R8 783/0 P-R12 760/0
برونگرا P-B1 569/0 P-B5 769/0 P-B8 570/0
P-B4 517/0 P-B6 769/0 P-B9 711/0
P-B10 714/0
انعطاف پذیری P-E1 409/0 P-E7 631/0 P-E10 449/0
P-E3 621/0 P-E8 784/0 P-E11 612/0
P-E4 723/0 P-E9 740/0 P-E12 761/0
توافق پذیر P-T2 400/0 P-T6 696/0 P-T10 589/0
P-T3 682/0 P-T7 451/0 P-T11 706/0
P-T4 581/0 P-T8 787/0 P-T12 744/0
P-T5 791/0 P-T9 682/0
وظیفه شناس P-V1 620/0 P-V5 723/0 P-V10 785/0
P-V2 683/0 P-V7 837/0 P-V11 493/0
P-V4 691/0 P-V8 643/0 P-V12 753/0
ذهن‌پرسشگر ME-Z1 852/0 ME-Z2 903/0 ME-Z3 801/0
تعلیق قضاوت ME-T1 859/0 ME-T2 843/0
کسب شواهد ME-K1 680/0 ME-K5 628/0 ME-K9 832/0
ME-K2 673/0 ME-K6 688/0 ME-K10 777/0
ME-K3 718/0 ME-K7 880/0 ME-K11 804/0
ME-K4 789/0 ME-K8 774/0 ME-K12 797/0
درک متقابل ME-D1 848/0 ME-D2 826/0 ME-D3 879/0
نفوذ مدیریت DE-M1 832/0 DE-M3 868/0 DE-M5 769/0
DE-M2 795/0 DE-M4 808/0
کنترل داخلی DE-Co1 882/0 DE-Co3 801/0 DE-Co5 863/0
DE-Co2 773/0 DE-Co4 545/0
شرایط بازار DE-B1 749/0 DE-B3 437/0 DE-B5 752/0
DE-B2 748/0 DE-B4 826/0
ویژگی عملیاتی DE-O1 812/0 DE-O3 785/0
DE-O2 844/0 DE-O4 628/0
منبع: یافته‌های پژوهشگر
8-2- آلفای کرونباخ، پایایی ترکیبی و روایی همگرا
مقدار آلفای کرونباخ بالاتر از 7/0، نشان‌گر پایایی قابل‌قبول است. اما از آن‌جائی‌که معیار آلفای کرونباخ یک معیار سنتی برای تعیین پایایی سازه‌ها است، روش PLSمعیار مدرن‌تری نسبت به آلفای کرونباخ به نام پایایی ترکیبی (CR) را به کار می‌برد که این مقدار باید بالاتر از 7/0 باشد. روایی همگرا (AVE) به بررسی همبستگی هر متغیر با سوالات خود می‌پردازد. در روش PLSمعیار AVEبرای این منظور بکار برده میشود که مقدار مناسب آن 5/0 است. جدول 3 آماره‌های مربوط به پایایی و روایی متغیرهای پژوهش را نشان می‌دهد (داوری و رضازاده، 1395).
جدول 3: شاخص‌های روایی و پایایی
سازه‌ها آلفای کرونباخ پایایی ترکیبی روایی همگرا
اخلاق حرفهای 930/0 932/0 521/0
تیپ شخصیتی 950/0 941/0 532/0
تردید حرفهای 955/0 957/0 536/0
کشف تقلب 935/0 939/0 589/0
منبع: یافته‌های پژوهشگر
با توجه به اینکه مقدار مناسب برای آلفای کرونباخ 7/0، برای پایایی ترکیبی 7/0 و برایروایی همگرا برابر با 5/0 استو مطابق با یافته‌های جدول شماره 3،تمامی این معیارها در مورد متغیرها مقدار مناسبی اخذ نموده‌اند،وضعیت پایایی و روایی همگرای پژوهش حاضر مناسب است.
8-3- معیارQ2
این معیار که توسط استون و گیسر(۱۹۷۵) معرفی شد، قدرت پیش‌بینی الگو در متغیرهای وابسته (درون‌زا) را مشخص می‌کند. در صورتی‌که مقدار آن در مورد یک سازه درون‌زاسهمقدار 2/0؛ 15/0 و 35/0 راکسب نماید، به ترتیب نشان از قدرت پیش‌بینی ضعیف، متوسطوقویسازه یا سازه‌های مربوط به آن دارد (داوری و رضازاده، 1395).
جدول 4: قدرت پیش‌بینی کنندگی الگو
سازه‌های اصلی 1 – SSE/SSO
کشف تقلب 364/0
تردید حرفه ای 334/0
منبع: یافته‌های پژوهشگر
با توجه به جدول 4، مقدار عددی Q2 سازه‌های کشف تقلب و تردید حرفه ای را نشان می‌دهد، که با توجه به مقدار Q2 هر دو سازه درون‌زا، نشان از قدرت قوی الگو در خصوص این سازه‌ها دارد و برازش مناسب مدل ساختاری پژوهش را بار دیگر تأیید می‌کند.
8-4- برازش کلی الگو (معیار GOF)
مهمترین شاخص برازش مدل در تکنیک حداقل مربعات جزئی، شاخصGOFاست. جهت بررسی برازش کلی الگو، از معیار GOFاستفاده میشود. معیارGOFمربوط به بخش کلی مدلهای معادلات ساختاری است که توسط این معیار پژوهشگر میتواند پس از بررسی برازش بخش اندازهگیری و بخش ساختاری مدل کلی پژوهش خود، برازش بخش کلی را نیز کنترل نماید. سه مقدار ۰۱/۰، ۲۵/۰، ۳۶/۰ به عنوان مقادیر ضعیف، متوسط و قوی برایGOFمعرفی شده است(داوری و رضازاده، 1395). این معیار از طریق فرمول 1 محاسبه میشود:
(1)
که در این رابطه:
مقدار از میانگین مقادیر اشتراکی متغیرهای پنهان و نیز، از میانگین مقادیر ضریب تعیین به دست می‌آید. مقدار مقادیر اشتراکی برابر با 485/0 است و همچنین، مقدار R2 برابر 709/0 می‌باشد.
با توجه به سه مقدار 01/0؛ 25/0 و 36/0 به عنوان مقادیر ضعیف، متوسط و قوی برای GOF، حاصل‌شدن 586/0، نشان از قوی و مناسب بودن الگوی پژوهش را دارد.
8-5- آزمون فرضیه‌های پژوهش
جهت تجزیه‌و‌تحلیل داده‌ها به منظور آزمون فرضیه‌های پژوهش و وجود یا عدم‌وجود تفاوت معنادار بین هر یک از فرضیهها، از مدل‌سازی معادلات ساختاری به روش حداقل مربعات جزئی (PLS-SEM) استفاده شد. با توجه به شکل 2 و جدول 5، ضرایب معناداری مسیرهای مدل بیشتر از 1.96 است . این مطلب نشان دهنده معنادار بودن تاثیر مستقیم و غیرمستقیم ( از طریق متغیر میانجی تردید حرفهای) تیپ شخصیت، اخلاق حرفهای بر توانایی کشف تقلب است. افزون بر این، جهت آزمون تأثیر متغیر واسطه‌ای (فرضیه چهارم و پنجم)، از آزمون سوبل (SobelTest) و جهت تعیین شدت تأثیر آن، از آماره VAF، طبق رابطه 2 و 3 استفاده شد.
طبق بارون و کنی (1986)، برای آزمودن تأثیر یک متغیر میانجی ، یک آزمون پرکاربرد به نام آزمون سوبل (1982) استفاده شد. در آزمون سوبل ، یک مقدار z-value به دست می آید که در صورت بیشتر شدن این مقدار از 1.96 می توان در سطح اطمینان 95% معناداربودن یک متغیر میانجی را تایید نمود با توجه به مقادیر نشان داده شده در جدول 5، تمامی مقادیر zاز 1.96 بیشتر است ، بنابراین در سطح اطمینان 95% تأثیر متغیرهای میانجی تایید می شود. افزون بر آزمون سوبل، جهت تعیین شدت تأثیر متغیر میانجی، از آماره VAFاستفاده بعمل آمد (هولاند، 1999). VAFمقادیر بین 0 و 1 را به خود اختصاص می‌دهد و هر اندازه این مقدار به 1 نزدیک‌تر باشد، نشان از قوی بودن تأثیر متغیر میانجی است. درواقع این مقدار، نسبت اثر غیرمستقیم بر اثر کل را می‌سنجد و مقدار آن از طریق فرمول زیر محاسبه میشود:
(2)
(3)
a:مقدار ضریب مسیر میان متغیر مستقل و میانجی؛
b: مقدار ضریب مسیر میان متغیر میانجی و وابسته؛
c:مقدار ضریب مسیر میان متغیر مستقل و وابسته؛
Sa:خطای استاندارد مربوط به مسیر میان متغیر مستقل و میانجی؛ و
Sb:خطای استاندارد مربوط به مسیر میان متغیر میانجی و وابسته.
جدول 5: آزمون فرضیه‌های پژوهش
مسیر R2 ضریب مسیر (β) t-value نتیجه
فرضیه اول 788/0 435/0 188/6 قبول
فرضیه دوم 788/0 211/0 919/3 قبول
فرضیه سوم 788/0 324/0 232/4 قبول
فرضیه چهارم 630/0 262/0 654/3 قبول
فرضیه پنجم 630/0 360/0 210/3 قبول
منبع: یافته‌های پژوهشگر
فرضیه اول: فرضیه اول پژوهش مبنی بر این بود که تیپ شخصیتی بر توانایی حسابرسان در کشف تقلب صورتهای مالی تأثیر دارد. حسابرسان در علایق، سلیقه‌ها، احساسات، نگرش‌ها، باورها، رفتارها، انجام فعالیت‌ها و تصمیم‌گیری تفاوتی زیادی باهم دارند. و این تفاوت حسابرسان در پردازش و نوع نگاه به مسائلی که به واسطه تفاوت فردی در پایه های شخصیت ایجاد میشود، میتواند منجر به شکل‌گیری تفاوت، در تصمیم‌گیری و کشف تقلب صورتهای مالی گردد. در آزمون فرضیه اول، مقدار ضریب مسیرتیپ شخصیت بر توانایی کشف تقلب حسابرس معادل ( 435/0 =β) و آماره (188/6 =t-value) که نشان می‌دهد نتایج حاصل از آزمون فرضیه اول به میزان 435/0 به طور مستقیم (بدون متغیر میانجی) بر متغیر توانایی کشف تقلب تأثیر مثبت و معناداریدارد،لذا فرضیه اول تایید میشود. این میتواند به این دلیل باشد که ویژگی‌های شخصیتی حسابرسان بر تصمیم‌گیری آنان مؤثر است. بنابراین، با افزایش تقلب، توجه قرار دادن به عوامل رفتاری هم برای تشخیص تقلب و هم بر بازدارندگی آن رویکردی با اهمیت است.
فرضیه دوم:فرضیه دوم پژوهش مبنی بر این بود که اخلاق حرفهای بر توانایی حسابرسان در کشف تقلب صورتهای مالی تأثیر دارد. برای حسابرسان مهم است که درکی اخلاقی جامعی از آیین رفتار حرفهای داشته باشند. اخلاق با درک حسابرسان نسبت به قوانین و معیارها به عنوان هنجاری ذهنی تعریف میشود که به نوبه خود توانایی آنها را در کشف تقلب در طول حسابرسی مشخص می‌کند. در آزمون فرضیه دوم مقدار ضریب مسیر اخلاق حرفه ای بر توانایی کشف تقلب حسابرس معادل (211/0 =β) و آماره (919/3=t-value) که نشان می‌دهد نتایج حاصل از آزمون فرضیه دوم در سطح خطای کمتر از 5% و به میزان 211/0 به طور مستقیم (بدون متغیر میانجی) بر متغیر توانایی کشف تقلب تأثیر مثبت و معناداریدارد. لذا فرضیه دوم تایید میشود.یعنی هر اندازه حسابرسان از پایبندی به اصول و موازین اخلاقی بالاتری برخوردار باشند، در طرف مقابل توانایی آنها در شناسایی کشف تقلب صورتهای مالی بیشتر خواهد شد و بلعکس. این میتواند به این دلیل باشد که اخلاق به عنوان یکی از مهمترین موضوعات با اهمیت برای جلب اعتماد جامعه به توانایی حرفه حسابرسی مورد توجه است. زیرا افراد جامعه به یک مرجع قابل اعتماد که به دور از هرگونه تمایلات جانبدرانه که بتواند صورتهای مالی را تأیید نماید، نیاز دارند. بنابراین رعایت اصول اخلاقی و تمایلات جانبدرانه توسط حسابرسان میتواند عامل بسیار مهمی در کاهش تقلب صورتهای مالی باشد.
فرضیه سوم:فرضیه سوم پژوهش مبنی بر این بود که تردید حرفه ای حسابرسان بر توانایی آنها در کشف تقلب صورتهای مالی تأثیر دارد. نگرش تردید حرفهای متضمن یک ذهن پرسشگر بوده و ذهن را زیر سوال می‌برد، هوشیار بودن نسبت به شرایطی که ممکن است بیانگر سوءاستفاده احتمالی به دلیل اشتباه یا تقلب شود. حفظ تردید حرفهای در طول حسابرسی برای حسابرس با توجه به یافته‌های فرضیه سوم ضروری است و ریسک‌های ناشی از شرایط غیرمعمول، تعمیم بیش از حد در هنگام نتیجهگیری از مشاهدات حسابرسی و استفاده از فرضیه‌های نامناسب در تعیین ماهیت، زمان و میزان انجام مراحل حسابرسی و ارزیابی نتایج را کاهش می‌دهد. در واقع تردید حرفهای در شناسایی عوامل کشف تقلب، بر توانایی حسابرس مهم و تاثیرگذار است.درآزمون فرضیه سوم مقدار تردید حرفهای بر توانایی کشف تقلب حسابرس معادل (324/0 =β) و آماره (232/4 =t-value) که نشان می‌دهد نتایج حاصل از آزمون فرضیه سوم در سطح خطای کمتر از 5% و به میزان 324/0 به طور مستقیم (بدون متغیر میانجی) بر متغیر توانایی کشف تقلب تأثیر مثبت و معناداری دارد.
فرضیه چهارم:فرضیه چهارم پژوهش مبنی بر این بود که تیپ شخصیت با توجه به نقش میانجی تردید حرفهای بر تحلیل توانایی حسابرسان در کشف تقلب صورتهای مالی تأثیر دارند. نظر به نظریه های دانش مالی رفتاری و روانشناسی، حسابرسان نقش مهم و اساسی در میزان اعتماد استفاده‌کنندگان صورتهای مالی به گزارش ها دارند، از آنجا که تصمیم و فعالیت‌های حسابرسان نقش عمده‌ای در کشف تقلب صورتهای مالی ایفا می‌کند، لذا در نظر گرفتن پایه های شخصیتی بر این تصمیمات بسیار مهم است. از عوامل دیگر که میتواند در کنار تیپ های شخصیتی بر کشف تقلب تأثیرگذار باشد، تردید حرفهای حسابرسان است. با درنظر گرفتن تأثیر همزمان تیپ شخصیتی و تردید حرفهای، می توان کشف تقلب در صورتهای مالی را افزایش داد و اطمینان خاطر بیشتری را برای استفاده‌کنندگان از صورتهای مالی فراهم آورد.در آزمون فرضیه چهارم، تیپ شخصیت به طور غیرمستقیم و از طریق متغیر میانجی تردید حرفهای، در سطح آلفای 05/0 معادل (654/3 =t-value) بر متغیر توانایی کشف تقلب اثر می‌گذارد. که نتایج حاصل از آزمون فرضیه چهارم با توجه به آماره VAF نیز (262/0 =β) نشان می‌دهد که تردید حرفهای به عنوان یک متغیر میانجی بر رابطه بین تیپ‌های شخصیتی حسابرسان و کشف تقلب گزارشگری تأثیر مثبت و معناداری دارد.همچنین، آماره VAF با مقدار عددی 262/0 نشان می دهد داد که تردید حرفه ای به میزان 26 درصد به بصورت غیرمستقیم با حضور متغیر تیپ های شخصیتی، بر توانایی حسابرسان در کشف تقلب صورتهای مالی تأثیرگذار باشد. لذا فرضیه چهارم تایید میشود.
فرضیه پنجم:فرضیه پنجم پژوهش مبنی بر این بود که اخلاق حرفهای با توجه به نقش میانجی تردید حرفهای بر تحلیل توانایی حسابرسان در کشف تقلب صورتهای مالی تأثیر دارند. حسابرسان هر چه از سطوح اخلاقی بالاتری در کارهای خود برخوردار باشند، می‌توانند با وجدان کاری و تعهدی که به حرفه دارند، تقلب را بیشتر کشف نمایند و آن را به نفع استفاده کنندگان گزارش و کاهش دهند از عوامل دیگر که میتواند به همراه اخلاق و انصاف بر کشف تقلب تأثیرگذار باشد، تردید حرفهای حسابرسان است. درنظر گرفتن تأثیر همزمان اخلاق حرفه ای و تردید بر کشف تقلب بسیار تأثیرگذار می باشد و می توان اطمینان خاطر بیشتری را برای استفاده کنندگان از صورتهای مالی فراهم آورد. در آزمون فرضیه پنجم اخلاق حرفه ای به طور غیر مستقیم و از طریق متغیر میانجی تردید حرفه ای ، در سطح آلفای 05/0 معادل (210/3 =t-value) بر متغیر توانایی کشف تقلب اثر می گذارد .که نتایج حاصل از آزمون فرضیه پنجم با توجه به آماره VAF نیز (360/0 =β) نشان می‌دهد که تردید حرفه ای به عنوان یک متغیر میانجی بر رابطه بین اخلاق حرفهای و کشف تقلب گزارشگری تأثیر مثبت و معناداری دارد. همچنین، آماره VAF با مقدار عددی بالای 360/0 نشان داد که تردید حرفه ای به میزان 36 درصد بصورت غیرمستقیم با حضور بسیار مهم متغیر اخلاق حرفه ای، بر توانایی حسابرسان در کشف تقلب صورتهای مالی تأثیرگذار باشد.
9- بحث و نتیجه گیری
هدف این پژوهش بررسی تأثیر تیپ شخصیتی و اخلاق حرفه ای بر توانایی حسابرسان در کشف تقلب با استفاده از تئوری رفتار برنامه‌ریزی شده (با نقش میانجی تردید حرفهای) میان حسابرسان شاغل در سازمان حسابرسی و موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران در سال 1399پرداخته است. جهت نیل به این هدف، تعداد 302 پرسشنامه گردآوری و مورد آزمون قرار گرفت. همچنین برای آزمون فرضیه‌های پژوهش و وجود یا عدم‌وجود تفاوت معنادار بین هر یک از فرضیهها، از مدل‌سازی معادلات ساختاری به روش حداقل مربعات جزئی (PLS-SEM) استفاده شده است. بر اساس نظریه رفتار برنامه‌ریزی شده، که توسط آجزن (2005) مطرح شده است، مبتنی بر نظریه عمل منطقی است. این نظریه وقوع یک رفتار ویژه را شناسایی می‌کند؛ مشروط بر اینکه فرد قصد انجام آن را داشته باشد. طبق این نظریه، قصد انجام یک رفتار توسط سه عامل نگرش نسبت به رفتار، هنجارهای ذهنی و کنترل رفتاری درک شده پیش‌بینی میشود. منظور از «نگرش نسبت به رفتار» یعنی اینکه رفتار مورد نظر تا چه حد نزد فرد مطلوب، خوشایند، مفید یا لذت بخش است؛ که به قضاوت فرد در مورد اثرات و پیامدهای رفتار بستگی دارد. منظور از «هنجارهای انتزاعی» مقدار فشار اجتماعی درک شده توسط فرد برای انجام رفتار و به عبارتی بازتاب تأثیر و نفوذ اجتماعی بر فرد است. کنترل رفتاری درک شده درجه‌ای از احساس فرد است که تا چه حد در مورد انجام یا عدم انجام یک رفتار تحت کنترل ارادی وی قرار دارد (آجزن، 2005).
با توجه به نتایج بدست آمده از آزمون فرضیه اول و چهارم تیپ شخصیت میتواند به طور مستقیم و از طریق متغیر میانجی تردید حرفهای به طور غیر مستقیم، اثر مثبت بر توانایی کشف تقلب داشته باشد. این میتواند به این دلیل باشد که ویژگی‌های شخصیتی حسابرسان بر تصمیم‌گیری آنان موثر است. از آنجا که تصمیم و فعالیت‌های حسابرسان نقش عمده‌ای در کشف تقلب صورتهای مالی ایفا می‌کند، لذا در نظر گرفتن پایه‌های شخصیتی بر این تصمیمات بسیار مهم است. از عوامل دیگر که میتواند در کنار تیپ های شخصیتی بر کشف تقلب تأثیرگذار باشد، تردید حرفهای حسابرسان است. تیپ‌های شخصیتی میتواند بر تردید حرفهای حسابرسان تأثیرگذار باشد و میتواند سطح بالا و پایین این تردیدها را در تصمیم‌گیری‌ها را اعمال کند. با درنظر گرفتن تأثیر همزمان تیپ شخصیتی و تردید حرفهای، می‌توان کشف تقلب در صورتهای مالی را افزایش داد و اطمینان خاطر بیشتری را برای استفاده‌کنندگان از صورتهای مالی فراهم آورد. یافته‌های این فرضیات به طور مستقیم و غیرمستقیم همسو با پژوهشهای آدی پوترا و دویراندرا (2019 )، شاور و شاور (2018)، حاسانا (2010 )، سوریدا (2005)، نیکزاد و همکاران (1399)، ساریخانی و همکاران (1398 )، گودرزی و حاجیها (1396 ) سازگار است.
نتایج حاصل از آزمون فرضیه دوم و پنجم نشان داد اخلاق حرفهای می تواند به طور مستقیم و از طریق متغیر میانجی تردید حرفهای به طور غیر مستقیم، اثر مثبت بر توانایی شناسایی کشف تقلب داشته باشد. در واقع، این یافته حاکی از آن است که هر چه حسابرسان در خصوص اصول و موازین حرفه ای درک اخلاقی بالاتری داشته باشند، توانایی شناسایی و کشف تقلب و سطح تردید حرفه ای آنها نیز بالاتر است. به نوعی که با نگاه جستجو‌گرانه به موضوع نگریسته و میتواند با شواهد حسابرسی که در اختیار دارد انتقادی‌تر نگریسته و قبل از پیدا کردن شواهد قوی آن را نپذیرد. از آنجایی که در این پژوهش اصول اخلاق حرفهای مطابق با نظریه رفتار برنامه‌ریزی شده به عنوان فشار اجتماعی درک شده توسط حسابرسان برای انجام رفتار کشف تقلب به عنوان هنجار ذهنی تعریف میشود، لذا نظریه رفتار برنامه‌ریزی شده، نظریه مناسبی جهت قصد رفتار فرد در شناسایی کشف تقلب می‌باشد و درنظر گرفتن تأثیر همزمان اخلاق حرفهای و تردید بر کشف تقلب بسیار تأثیرگذار می‌باشد و می‌توان اطمینان خاطر بیشتری را برای استفاده‌کنندگان از صورتهای مالی فراهم آورد. یافته‌های این فرضیهها به طور مستقیم و غیرمستقیم همسو با پژوهشهای آدی پوترا و دویراندرا (2019)، شاور و شاور (2018)، شاور و شاور (2018)، اوکپیانتی (2016)، آرومگا و همکاران (2016 )، سوریدا (2005)، نیکزاد و همکاران (1399)، گودرزی و حاجیها (1396) سازگار است.
همچنین نتایج حاصل از آزمون فرضیه سوم نشان داد تردید حرفهای به طور مسقیم اثر مثبت و معناداری بر توانایی کشف تقلب دارد. در واقع این یافته حاکی از آن است که برای حسابرسان مهم است که در حین حسابرسی به منظور کشف تقلب، تردید حرفهای بالاتری را از خود نشان دهند. این یافته مطابق با تئوری رفتار برنامه‌ریزی شده شناسایی و کشف تقلب در این پژوهش، همان رفتاری است که به واسطه میزان مطلوبی از دیدگاه افراد (تردید حرفه ای) در خصوص کشف تقلب ایجاد شده است مطابقت دارد. هر چه حسابرسان در هنگام حسابرسی شک و تردید حرفهای بیشتری نشان دهنده تمایل آنها برای جستجوی اطلاعات در خصوص علائم تقلب بیشتر و از این رو توانایی کشف تقلب آنها بالاتر است. یافته‌های این فرضیه به طور مستقیم و غیرمستقیم با همسو با پژوهشهای سولیستیانتی و همکاران46 (2020)، آدی پوترا و دویراندرا (2019)، پرامانا و همکاران47 (2016)، نیکزاد و همکاران (1399)، ساریخانی و همکاران (1398) سازگار است.
برمبنای یافته‌های پژوهش و به منظور استفاده هرچه بیشتر از یافتهها، پیشنهادهای کاربردی زیر ارائه میگردد:
الف) مطابق با فرضیه اول و چهارم، با توجه به نقش مهم تیپ‌های شخصیتی بر تصمیم‌گیری‌های حسابرسان، با توجه به یافته‌های این فرضیه به سازمان حسابرسی، جامعه حسابداران رسمی و موسسات حسابرسی پیشنهاد میشود که در گزینش حسابرسان، علاوه بر آشنایی آنان با استانداردهای حسابداری و حسابرسی، ویژگی های شخصیتی آنان را نیز مد نظر قرار دهند.
ب) مطابق با فرضیه دوم و فرضیه پنجم، با توجه به نقش مهم اخلاق حرفهای در حرفه حسابرسی، به سازمان بورس اوراق بهادار، مسئولان فرهنگی-اجتماعی و انجمن‌های حسابداری پیشنهاد میشود که با برگزاری کارگاه‌های آموزشی، بسترهای لازم را در جهت ارتقای اصول اخلاقی حسابرسان فراهم آورند. همچنین، مدیران با ایجاد فضایی مناسب و قابل‌اعتماد و ارج نهادن به ارزش‌های انصاف و بیطرفی، اصول اخلاق حرفهای را در واحد تجاری گسترش دهند و فرهنگ درستکاری را در شرکت‌ها رواج دهند.
ج) مطابق با فرضیه سوم، تردید حرفهای با تأثیرگذاری بر ابعاد رفتاری و اخلاقی، به دیدگاه اعضای یک حرفه کمک می‌کنند تا نقشهراه خود را به روشنی و کامل ایفا نمایند. با توجه به نتایج به دست آمده این فرضیه،از آنجایی که ویژگی‌های رفتاری و اخلاقی حسابرسان در بکارگیری تردید حرفه‌ایو کشف تقلبموثر است، توجه هر چه بیشتر به ابعاد رفتاری و اخلاقی آن‌هادر محیط کار حسابرسی حائز اهمیت است، چرا که کاهش خطای ارزیابی ریسک تقلب را در پی دارد.
